Розділи

загрузка...
Доходы — по мере готовности, потери — немедленно; Энциклопедия бухгалтерского учета - Грачева Р.Е. Раздел II Ч.2

Доходы — по мере готовности, потери — немедленно

Пункт 8 П(С)БУ 18 содержит, казалось бы, любопытный абзац:

«Если на дату баланса существует вероятность того, что общие расходы на исполнение строительного контракта будут превышать общий доход по этому строительному контракту, то ожидаемые убытки признаются расходами отчетного периода с включением фактических расходов на выполнение данного строительного контракта в себестоимость реализации». Аналогичный пункт содержится и в Методрекомендациях №81 (См. п. 8 раздела 4 Методрекомендаций №81) Что бы сие значило? Посмотрим, что на этот счет сказано в МСФО 11 «Строительные подряды».

На самом деле все предельно просто. Речь идет об убытках, признаваемых в случае отсутствия вероятности возмещения подрядчику расходов. В параграфе 34 МСФО 11 перечислены обстоятельства, при которых вероятность возмещения понесенных по договору подряда затрат может отсутствовать. Это контракты:

«а) которые не в полной мере обеспечены правовой защитой, т. е. их юридическая обоснованность находится под вопросом;

б) выполнение которых зависит от результата ожидаемого судебного разбирательства или законодательного акта;

в) относящиеся к имуществу, которое, вероятно, будет отчуждено по приговору суда или экспроприировано;

г) когда заказчик не может выполнить свои обязательства;

д) когда подрядчик не может выполнить свои обязательства».

Это всего лишь означает, что, на какой бы стадии строительство не было остановлено (приостановлено), все расходы, независимо от того, к текущему периоду они относятся или к будущим, должны быть списаны в текущем периоде, сколь бы ни были малы уже заработанные до этого времени доходы.

И что же здесь нового? Ничего. Так было всегда. Кто же станет держать на балансе затраты под видом незавершенки, если само исполнение контракта под большим сомнением. Строительство «завершено». По крайней мере, неизвестно, когда возобновится.

Примерно о том же говорят и параграфы: 22, 26, 29, 32, 33, 36. «Когда существует вероятность того, что общие затраты по договору подряда превысят общие доходы, ожидаемый убыток должен признаваться немедленно» — так указано в параграфе 36, на который ссылаются все остальные параграфы этого ряда. Из их содержания можно сделать вполне определенный вывод: сколь бы ни были малы доходы и сколь бы не превышали их расходы, эти расходы следует признавать убытками, не дожидаясь завершения контракта. Но можно понять и по-другому.

Есть контрактная цена. Есть плановая себестоимость. И вот на каком-то этапе выясняется, что фактические затраты значительно превышают плановые и это превышение, вероятно, «съест» и прибыль, ради получения которой, собственно, и заключался контракт. Такое вот умозрительное заключение. Но будем честны хотя бы сами перед собой: есть ли на свете такой подрядчик, который захочет работать по заведомо убыточному контракту? Если же его убыточность выясняется уже в процессе ведения строительных работ (ситуация по параграфу 36 МСФО 11), то, при отказе заказчика пересмотреть в связи с этим условия контракта, работы прекращаются. Разумеется, если в грядущих убытках не виноват сам подрядчик (см. ниже). И все же подобные ситуации, пожалуй, можно предположить; но только гипотетически, исключительно ради того, чтобы показать: на затраты будущие убытки списать никак невозможно.

Можно ли представить проводки, отражающие еще не понесенные убытки — убытки, угрожающие возникнуть в будущем? Пожалуй, да. Это резервы. И в данном случае на сумму ожидаемых в будущем убытков создание резерва может отражаться проводкой Д-т 442 К-т 47 (субсчет можно придумать) (Не путать со счетом 475, который автор в своем примере предложила использовать для резервов другого рода, (пример см. в конце статьи). Притом, такая проводка в этом случае представляется единственно возможной. Вопреки указаниям, содержащимся в п. 4 письма Минфина от 16.01.2003 г. №053-191, где, в частности, сказано: «Если на дату баланса существует вероятность того, что общие расходы на исполнение строительного контракта будут превышать общий доход по этому строительному контракту, то фактические расходы подрядчика признаются в сумме ожидаемого убытка расходами отчетного периода и отражаются по дебету счета 90 «Себестоимость реализации» в корреспонденции с кредитом счета 23 «Производство».

Но, право же, невозможно кредитовать счет затрат сегодня, а дебетовать его завтра! Затраты можно списывать в реализацию (или непосредственно на убытки) только по мере их возникновения, ведь нельзя списать то, чего пока еще нет. Поэтому кредитуется счет резерва, а не затрат. Далее за счет этого резерва предполагается покрывать затраты в будущем, по мере их фактического возникновения. Однако же, стоит заметить, и в резервировании большого смысла нет. Резервирование представляется резонным, когда существуют источники таких средств (например, когда определенная сумма резерва закладывается в продажную цену конечной продукции), но очень редко себя оправдывает резерв на покрытие потерь, ранее никакой ценой не предусмотренных, созданный за счет уже имеющейся прибыли. Все, чего бухгалтер добивается, проделывая такие манипуляции с бухгалтерскими счетами, это признание убытков в периоде, к которому они не относятся. Поскольку созданный таким образом резерв эти убытки не покрывает, а лишь позволяет чуть раньше огорчиться.

И все же хотелось бы заметить, что в параграфе 36 (как и в п. 22, 26, 29, 32, 33) речь, похоже, идет не об убытках, а о расходах, которые по факту превышают расходы, запланированные по смете. Вот это превышение и «списывается немедленно», т. е. МСФО 11 говорит о том, что расходы списываются на себестоимость объекта в той величине, в какой они получаются фактически, независимо от запланированной суммы. И если есть основания полагать, что таковыми они будут и на последующих этапах строительства, то такая оценка позволяет подрядчику заведомо признать контракт убыточным. Разумеется, если вероятность возмещения таких убытков со стороны заказчика отсутствует. Чаще всего это случается, если условиями контракта предусмотрена твердая цена. При условии «Затраты плюс» этого, как правило, не происходит, ведь в таком случае все затраты подлежат возмещению и запланированная норма прибыли сохраняется.