Розділи

загрузка...
Учет финансовых инвестиций по себестоимости с учетом уменьшения их полезности; Учет вложений в уставные капиталы других предприятий; Энциклопедия бухгалтерского учета - Грачева Р.Е. Раздел II Ч.2

Учет финансовых инвестиций по себестоимости с учетом уменьшения их полезности

Уменьшение полезности инвестиций вызывается снижением их доходности, то есть уменьшением их способности приносить инвестиционный доход. Как известно, уменьшение полезности при определенных обстоятельствах (об этих обстоятельствах — ниже) происходит с любыми видами инвестиций, в том числе и текущими. Поэтому все, что ниже будет сказано об учете уменьшения полезности долгосрочных инвестиций, в равной степени относится и к текущим инвестициям.

Учет вложений в уставные капиталы других предприятий

Финансовые вложения в уставный капитал (независимо от того, как происходит инвестирование: по специальному договору или через покупку акций) представляют собой сумму активов, инвестированных в имущество другого предприятия для обеспечения его уставной деятельности.

Инвестирование происходит при следующих условиях:

- когда зависимое предприятие создается или расширяет свою деятельность;

- когда акции продаются на вторичном рынке;

- когда акции приобретаются у органов управления государственным имуществом при приватизации. Финансовые вложения первоначально оцениваются по сумме фактических затрат, понесенных инвестором. К

затратам, составляющим стоимость финансовых инвестиций, согласно п.4 П(С)БУ 12 «Финансовые инвестиции», относятся:

- цена приобретения (Термин «Цена приобретения» в данном случае применим только к ценным бумагам)

- комиссионные вознаграждения (например, брокерам);

- пошлины;

- налоги, сборы и обязательные платежи;

- прочие расходы, непосредственно связанные с теми или иными вложениями.

Как оказалось, требование п. 4 далеко не всегда представляется возможным выполнить, и об этом уже упоминалось в предыдущем разделе, где рассматривался метод участия в капитале. Кроме того, эти требования трудновыполнимы и при учете облигаций, так как к моменту их погашения стоимость этих долговых бумаг не достигает номинала, как это положено, а оказывается выше ровно на сумму приписанной за счет таких затрат стоимости. То же самое и с финансовыми векселями. Кроме того, требования п. 4 никак не согласуются с требованиями п. 8 этого же стандарта, где говорится об учете инвестиций по справедливой стоимости. Сейчас разберемся почему.

Вклады в форме, отличной от денежной, вносятся в уставный капитал только после проведения учредителями (а в отдельных случаях — независимым оценщиком) их стоимостной оценки. Таким образом определяется справедливая стоимость инвестиции, по которой она принимается к учету обеими сторонами. Но разве возможно инвестору в таком случае завысить «справедливую» стоимость, приписав к этой стоимости еще и расходы, указанные в п. 4? Не корректнее ли будет учесть эти расходы в составе текущих финансовых расходов отчетного периода?

Денежные инвестиции в уставный капитал других предприятий отражаются записью:

- Д-т 143, с/с «Доли, паи и акции» К-т 377; -Д-т 377 К-т 31.

Возможна прямая проводка: Д-т 143 К-т 31.

Если вкладываются основные средства участника, то записи будут такими, как в таблицах 2.147 и 2.148 тс. 384.

При этом предполагаем, как договорились, что доля данного участника не столь велика, чтобы соответствовать статусу контрольного участника (материнского предприятия) или участника, имеющего право существенного влияния на деятельность предприятия — объекта инвестирования. Поэтому инвестиции в наших примерах принимаются к учету на счет 143 как такие, которые не могут быть учтены по методу участия в капитале. Кроме того, доход, признаваемый вследствие возникающей разницы между справедливой и балансовой стоимостью передаваемого в качестве доли объекта, в примере 2 принимается к учету на счет 733 «Прочие доходы от финансовых операций», а не на счет 72 «Доход от участия в капитале». Соответственно, разница между балансовой и справедливой стоимостью передаваемого объекта (отрицательная величина) записывается в дебет счета 952 «Прочие финансовые затраты», а не на счет 96 «Потери от участия в капитале».

ПРИМЕР 2. Справедливая стоимость объекта — предмета инвестирования превышает его балансовую стоимость

Условия

• Решением собрания учредителей объект оценен в 80000 грн.

• Стоимость объекта на балансе данного инвестора (первоначальная стоимость минус износ) составляет: 95000- 10000 = 75000 грн.

Таблица 2.147

№ п/п

Содержание операции

Обороты по счетам

Сумма

Основные хозяйственные операции

Операции расчетов по налогам

Д-т

К-т

Д-т

К-т

1.

Передан объект ОС на баланс эмитента корпоративных прав

143

10

 

 

75000

2.

Списан износ передаваемого объекта

131

10

 

 

20000

3.

Разница между справедливой и балансовой стоимостью переданного объекта признана доходом отчетного периода

143

733

 

 

5000

ПРИМЕР 3. Справедливая стоимость объекта — предмета инвестирования меньше его балансовой стоимости

Условия

• Решением собрания учредителей объект оценен в 80000 грн.

• Стоимость объекта на балансе данного инвестора (первоначальная стоимость минус износ) составляет: 95000 - 10000 = 85000 грн.

Таблица 2.148

 

 

Обороты по счетам

 

№ п/п

Содержание операции

Основные хозяйственные операции

Операции расчетов по налогам

Сумма

 

 

Д-т

К-т

Д-т

К-т

 

1.

Передан объект ОС на баланс эмитента корпоративных прав

143

10

 

 

80000

2.

Разница между балансовой стоимостью передаваемого объекта и его справедливой оценкой зачисляется в состав расходов отчетного периода

952

10

 

 

5000

3.

Списан износ передаваемого объекта

131

10

 

 

ЮООО

Если участник вкладывает основные средства, не готовые к эксплуатации, т. е. если свои капитальные инвестиции этот участник превращает в долгосрочные финансовые инвестиции, то записи будут такими, как в таблицах 2.149 и 2.150.

ПРИМЕР 4. Справедливая стоимость незавершенного объекта — предмета инвестирования превышает его балансовую стоимость

Условия

• Решением собрания учредителей незавершенный объект оценен в 65000 грн.

• Стоимость объекта (совокупность затрат по капитальным вложениям на приобретение этого объекта) на балансе данного I инвестора составляет 63000 грн.

Таблица 2.149

 

 

Обороты по счетам

 

№ п/п

Содержание операции

Основные хозяйственные операции

Операции расчетов по налогам

Сумма

 

 

Д-т

К-т

Д-т

К-т

 

1.

Передан незавершенный объект на баланс эмитента корпоративных прав

143

15

 

 

63ОО0

2.

Разница между справедливой и балансовой стоимостью переданного объекта признана доходом отчетного периода

143

733

 

 

2000

ПРИМЕР 5. Справедливая стоимость незавершенного объекта — предмета инвестирования меньше его балансовой стоимости

Условия

•Решением собрания учредителей незавершенный объект оценен в 65000 грн.

• Стоимость объекта (совокупность затрат по капитальным вложениям на приобретение этого объекта) на балансе данного инвестора составляет 70000 грн.

Таблица 2.150

№ п/п

Содержание операции

Обороты по счетам

Сумма

Основные хозяйственные операции

Операции расчетов по налогам

Д-т

К-т

Д-т

К-т

1.

Передан незавершенный объект на баланс эмитента корпоративных прав

143

15

 

 

65000

2.

Разница между балансовой стоимостью передаваемого объекта и его справедливой оценкой зачисляется в состав расходов отчетного периода

952

15

 

 

5000

Подобным образом учитываются инвестиции, переданные в качестве товарно-материальных запасов. Поэтому не будем останавливаться на таких случаях, а рассмотрим более интересный — инвестирование акциями собственной эмиссии, т. е. приобретение доли в капитале другого предприятия путем предоставления ему доли в своем капитале. Ситуация кажется слегка абсурдной, но о таком обмене как вполне возможном на практике много говорят. Значит, определенный смысл в этом есть. Хотя есть подозрения, что этот смысл односторонний, т. е. подобный обмен, как ни крути, не может быть выгоден обеим сторонам одновременно. Не говоря уж о том, что в таких операциях нивелируется цель выпуска акций — сбор средств, необходимых для осуществления деятельности. Спрашивается, чего ради выпускать в обращение собственные акции и потом всю жизнь платить дивиденды, если средств у предприятия вполне хватает? Причем хватает до такой степени, что предприятие еще делает финансовые вложения. Ладно, раз актуально — рассмотрим. Тем более что это очень просто.

ПРИМЕР 6. Приобретение акций в обмен на акции собственной эмиссии

Напомним, что речь не идет о долях, позволяющих учитывать инвестиции методом участия в капитале. Учитываем по справедливой стоимости, т. е. по рыночной стоимости переданных акций, а значит, на счете 143. Ранее эти акции были изъяты из обращения.

ВАРИАНТ 1. Ранее выкупленные акции продаются по рыночной цене, превышающей номинал

Таблица 2.151

 

 

Обороты по счетам

 

№ п/п

Содержание операции

Основные хозяйственные операции

Операции расчетов по налогам

Сумма

 

 

Д-т

К-т

Д-т

К-т

 

1.

Изъятые акции вновь вводятся в обращение путем обмена на акции другого предприятия

143

451

 

 

50000

2.

Начислен эмиссионный доход

143

421

 

 

10000

ВАРИАНТ 2.Ранее выкупленные акции продаются по рыночной цене, которая ниже номинала

Таблица 2.152

 

 

Обороты по счетам

 

№ п/п

Содержание операции

Основные хозяйственные операции

Операции расчетов по налогам

Сумма

 

 

Д-т

К-т

Д-т

К-т

 

1.

Изъятые акции вновь вводятся в обращение путем обмена на акции другого предприятия

143

451

 

 

40000

2.

Разница между номиналом акций и их продажной стоимостью уменьшает дополнительный капитал

143

451

 

 

10000

ПРИМЕР 7. Учет акций, приобретение которых сопровождалось дополнительными затратами

Таблица 2.153

 

 

Обороты по счетам

 

№ п/п

Содержание операции

Основные хозяйственные операции

Операции расчетов по налогам

Сумма

 

 

Д-т

К-т

Д-т

К-т

 

1.

Приобретен пакет акций

143

311

 

 

30000

2.

Начислены расходы, связанные с приобретением пакета акций

143

685

 

 

800

Как видно из примера, в случае, когда акции приобретаются в количестве, не позволяющем инвестору учитывать свою долю методом участия в капитале, т. е. первоначальная стоимость приобретенных акций равна себестоимости вложений, учитывать эти инвестиции по сумме сложившихся затрат (То есть согласно требованиям п. 4 П(С)БУ 12 «Финансовые инвестиции») вполне возможно. Возможно, потому что такой подход к учету не приводит к искажению показателя доли в капитале ввиду отсутствия такого показателя на балансе инвестора.

Итак, первоначальная стоимость (себестоимость) инвестиции в примере 6 составила сумму 30800 грн. В дальнейшем, согласно п. 9, эти инвестиции предприятие должно оценивать с учетом уменьшения их полезности, если такое уменьшение имеет место.