Розділи

загрузка...
8.5. Організація обліку затрат; Організація бухгалтерського обліку в бюджетних установах - Свірко С.В.

8.5. Організація обліку затрат

Крім виконання основних своїх функцій окремі бюджетні установи здійснюють виробничу діяльність, зокрема виробляють продукцію, виконують науково-дослідні та дослідно-конструкторські роботи, а також надають платні послуги. Зазначений вид діяльності знаходить відображення в обліку за напрямом «Облік затрат».

Організація обліку затрат бюджетних установ визначаться видами виробничої діяльності чи діяльності з надання платних послуг і охоплює такі напрями:

Поле нормативної бази щодо обліку затрат бюджетних установ є не досить чітким. Базовим нормативним документом за вказаним напрямом в частині витрат на продукцію є Інструкція з бухгалтерського обліку в установах і організаціях, що утримуються за рахунок коштів Державного бюджету СРСР, затверджена наказом Міністерства фінансів СРСР від 10.03.87 № 61. Облік затрат на НДР, здійснювані науково-дослідними інститутами, регулюється Методичними рекомендаціями щодо застосування Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» при визначенні кошторисної вартості НДДКР, затвердженими Наказом Міністерства освіти і науки від 13.03.01 № 119. Облік затрат на надання державних платних освітніх, медичних і інших послуг не регулюється конкретними нормативними документами.

Для забезпечення чіткого, якісного та достовірного збору, фіксації, накопичення та опрацювання облікових даних щодо затрат установи головний бухгалтер чи керівник фінансово-бухгалтерського відділу має розробити Положення з планування, обліку та калькулювання конкретних видів послуг, що їх надає установа відповідного профілю. У Положенні потрібно висвітлити:

Таблиця 8.3

ГРУПИ ЗАТРАТ ЗА ЇХ ВИДАМИ

Види затрат

Основні складові (статті)

Характеристика складових

За економічними елементами

1. Матеріальні витрати

……

 

2. Витрати на оплату праці

… …

 

3. Відрахування на соціальні заходи

… …

 

4. Амортизація

… …

 

5. Інші затрати

… …

За статтями калькулювання

1. Зарплата основного персоналу з надання платних послуг

… …

 

2. Відрахування на соціальні заходи виконавців робіт

… …

 

3. Сировина, матеріали, медикаменти, продукти харчування

… …

 

4. Амортизація обладнання, використовуваного при наданні послуг

… …

 

5. … …

… …

При цьому потрібно визначити функціональне призначення та сферу використання кожної з груп.

До текстової частини зазначеного Положення потрібно додати попередньо розроблені носії облікової інформації, що застосовуються у процесі бухгалтерського обліку, затверджені керівником установи. Розробці зазначеного Положення має передувати створення базової схеми надання того чи іншого виду послуги з ви- окремленням усіх односторонніх і двосторонніх фінансово-економічних зв’язків, на основі якої і розробляється це Положення.

Розробка класифікації затрат потребує ретельного вивчення чинної практики. Сьогодні у вітчизняній практиці існує класифікація затрат, яку можна адаптувати до специфіки діяльності бюджетних установ (табл. 8.4). Кожна з утворених груп має своє призначення і відповідну характеристику. Загалом варто виокремити три загальні напрями групування затрат:

Таблиця 8.4

БАЗОВА КЛАСИФІКАЦІЯ ЗАТРАТ БЮДЖЕТНИХ УСТАНОВ

Напрям обліку затрат

Класифікаційні ознаки

Клас (група) затрат

1. Затрати, використовувані для калькулювання

Вид затрат

За статтями калькулювання

Спосіб віднесення вартості на об’єкт

Прямі та непрямі

Стосунок до собівартості

Такі, що включаються в собівартість, і затрати діяльності

Цільове спрямування

Основні та накладні

Види послуг

Затрати на послугу, групу однорідних послуг, комплекс і т. ін.

2. Затрати, використовувані для прийняття управлінських рішень і планування

Календарний період

Поточні й одноразові

Види затрат

За економічними елементами

Обсяг надаваних послуг

Умовно-змінні й умовно-постійні

Ступінь залежності від прийманого рішення

Вирішальні й такі, що не залежать від прийнятого рішення

Склад затрат

Одноелементні та комплексні

3. Затрати, використовувані в системі контролю та регулювання

Ступінь самостійності установи

Регульовані та нерегульовані

Ступінь доцільності використання коштів

Ефективні та неефективні

Обґрунтованість проведення

У межах кошторису в цілому та планових калькуляцій зокрема і відхилення від планових показників

 

За ступенем контрольованості

Контрольовані та неконтрольовані

Так, за першим напрямом розглядають такі класифікаційні ознаки й відповідні до них групи:

За напрямом обліку затрат з метою планування та прийняття управлінських рішень розглядають такі групи:

За напрямом використання інформації щодо затрат у системі контролю і регулювання розглядають такі класифікаційні групи:

Кожна з наведених груп-затрат потребує адресної (того чи іншого окремого виду послуг) конкретизації до рівня, необхідного для виконання відповідного завдання загального процесу управління.

Формувати склад кожної групи затрат має головний бухгалтер. При цьому для забезпечення науково та практично обґрунтованого результату головний бухгалтер повинен:

Розробка докладної характеристики кожної з груп затрат потребує не лише вагомих практичних надбань, а й наукового підходу, який полягає в опрацюванні та аналізі спеціалізованої літератури з предмета вивчення. Особливе значення має розробка робочої номенклатури статей калькулювання.

Типову номенклатуру статей калькулювання для відображення затрат майстерень, підсобних господарств передбачено Інструкцією з бухгалтерського обліку в установах і організаціях, що утримуються за рахунок коштів СРСР № 61. Згідно з цим документом пропонується така номенклатура:

Щодо діяльності науково-дослідних установ у частині виконання НДР, Методичними рекомендаціями щодо застосування Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» при визначенні кошторисної вартості НДР, затвердженими Наказом Міністерства науки і освіти від 13.03.01 № 119, передбачено такий перелік статей калькулювання:

Зауважимо, що зазначені статті мають стандартний, а отже, уніфікований характер. Проте процеси виробництва як з виготовлення продукції, так і з задоволення потреб НДР мають свою специфіку, яка може спричинити виокремлення індивідуальних затрат. За цих умов головним завданням працівника бухгалтерії, що здійснює облік виробничих затрат, є правильна їх ідентифікація щодо способу включення до собівартості продукту.

Склад калькуляційних статей щодо надання послуг бюджетними установами в нормативній базі не визначено. Тому під час розробки номенклатури доцільно використовувати концептуальні засади Положення (стандарту) бухгалтерського обліку № 16 «Витрати», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.99 № 318. Відповідно до останнього виробнича собівартість продукції (робіт, послуг) охоплює:

Зазначений загальний склад виробничих затрат відбиває специфіку матеріального виробництва, де в загальній структурі переважає частка матеріальних затрат. Нематеріальне виробництво, а саме до нього відносять надання послуг освітнього, медичного, культурного характеру, пов’язане з незначними матеріальними затратами при абсолютно переважаючих затратах трудових ресурсів. Зазначену особливість потрібно врахувати під час розробки номенклатури статей калькулювання.

Розробку статей затрат виробничої собівартості потрібно починати зі створення докладного переліку одноелементних затрат, які мають бути понесені для надання послуг чи забезпечення процесу їх надання (рис. 8.8).

Схема  розробки статей калькулювання

Рис. 8.8. Схема розробки статей калькулювання для визначення собівартості послуг бюджетних установ

На другому етапі розробки статей калькулювання кожну статтю з розробленого переліку ідентифікують стосовно способу включення затрат до собівартості, тобто поділяють затрати на прямі і непрямі.

Останній крок полягає у групуванні одноелементних затрат, схожих за економічною сутністю, у комплексні статті. Розроблена номенклатура статей калькулювання затверджується у складі положення з планування, обліку, калькулювання.

Організація облікових номенклатур за напрямом «Облік затрат» передбачає виокремлення тих номенклатур, які відбивають фактичні затрати на надання послуг:

Виокремлення подальших адресних характеристик кожної з облікових номенклатур стосовно первинного, поточного та підсумкового етапів обліку відбувається за загальною методикою, викладеною в розд. 3.

Організація носіїв облікової інформації передбачає визначення їх кола, що охоплює пакет первинних документів та реєстрів, які було описано раніше в окремих темах, та визначення схеми руху носіїв (рис. 8.9).

Рух облікової інформації з обліку затрат

Рис. 8.9. Рух облікової інформації з обліку затрат

Важливим моментом при побудові схеми руху носіїв облікової інформації щодо затрат є визначення оптимального розподілу праці в бухгалтерії. Зауважимо, що затрати мають фіксуватись як у системі обліку затрат, так і в системі обліку видатків спеціального фонду. З метою виконання зазначених завдань доцільно мати окрему штатну одиницю для збору й нагромадження даних про затрати на надання послуг за їхніми видами в системі аналітичного обліку.

Організація калькулювання продукції послуг, робіт передбачає вибір методу калькулювання. Нагадаємо, що у вітчизняній практиці основними методами калькулювання є позамовленнєвий та попроцесний. Сутність позамовленнєвого методу полягає у веденні обліку витрат за кожним замовленням чи партії продукції, а не за окремими підрозділами і звітними періодами. Попроцесний метод визначає таку процедуру, коли всі витрати збираються за окремими підрозділами та процесами. Формування цих методів зумовлено двома формами виробництва: гетерогенною, що пов’язана з механічним поєднанням самостійних окремих продуктів у готовий продукт, та органічною, згідно з якою готовий продукт отримується внаслідок ряду послідовних, пов’язаних між собою процесів.

Визначаючи мету зазначених методів, зауважимо, що вона в них однакова — отримання інформації про собівартість одиниці продукції для ціноутворення, контролю витрат і визначення прибутку. Однак ця мета досягається різними шляхами, і це пов’язано насамперед з особливостями зазначених методів калькулювання (табл. 8.5).

Таблиця 8.5

ПОРІВНЯЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА ПОЗАМОВЛЕННЄВОГО І ПОПРОЦЕСНОГО МЕТОДІВ КАЛЬКУЛЮВАННЯ

Позамовленнєвий метод калькулювання

Попроцесний метод калькулювання

1. Концентрація даних про фактичні витрати і віднесення їх на окремі види робіт чи серії готової продукції

1. Групування виробничих витрат за окремими підрозділами чи виробничими ділянками безвідносно до окремих замовлень

2. Визначення витрат за кожною завершеною партією, а не за проміжок часу

2. Списання витрат за календарний період, а не за час, необхідний для завершення окремого замовлення

3. Ведення тільки одного рахунка «Незавершене виробництво» щодо всіх замовлень

3. Відкриття кількох рахунків до рахунка «Незавершене виробництво» для кожного підрозділу чи виробничої ланки

4. Як правило, застосовується в індивідуальному виробництві (зокрема, для визначення вартості медичних послуг)

4. Застосовується в масовому виробництві (наприклад, для визначення собівартості освітніх послуг)

Досить відомим на практиці є нормативний метод обліку витрат і калькулювання собівартості, який характеризується тим, що за кожним виробом на підставі чинних норм і кошторисів видатків складається попередня калькуляція нормативної собівартості. Облік згідно з цим методом побудований за принципом норм і відхилень, а саме: всі витрати поділяються на нормативні і за відхиленнями. Дані про відхилення дають змогу керівникам усіх рівнів приймати рішення щодо відхилення фактичної собівартості від нормативної, а бухгалтерії калькулювати продукт виробництва додаванням до нормативної собівартості відповідної суми відхилень за кожною зі статей.

Порівняно новим для вітчизняної практики є метод «директ-костинг», сутність якого полягає в акумуляції щодо собівартості обсягу прямих витрат і віднесені накладних витрат безпосередньо на рахунок реалізації. Обчислюючи собівартість для визначення ціни продажу і прогнозування подальшого виробництва даного продукту, накладні витрати додаються до скороченої собівартості в межах існуючого ліміту за встановленими нормами. Зауважимо, що в установах і організаціях для різних видів продукції можуть застосовуватись різні методи обліку витрат і калькулювання.

Обрані методи обліку затрат та калькулювання мають бути деталізовані в зазначеному положенні:

Особливістю калькулювання послуг, робіт, продукції бюджетних установ є обов’язкове складання планових калькуляцій. Зазначеній процедурі передує встановлення максимально чітких обсягів планових затрат на підставі фактичних затрат минулого періоду, фактичної вартості на момент складання калькуляції необхідних трудових, матеріальних та інших ресурсів, а також запланованого обсягу робіт.

Контрольні питання