Розділи

загрузка...
2.3. Форми бухгалтерського обліку; Організація бухгалтерського обліку в бюджетних установах - Свірко С.В.

2.3. Форми бухгалтерського обліку

Важливим кроком у формуванні облікової політики є вибір форми бухгалтерського обліку. Під формою бухгалтерського обліку розуміють «систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них» (ст. 8, п. 5 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»). Вибору форми бухгалтерського обліку передує вивчення наявних варіантів. Нині в Україні фактично застосовуються такі основні облікові форми:

Кожна із зазначених форм має автоматизований варіант, що містить чимало програмних продуктів, як-то «ПАРУС», «1С-Бухгалтерія», «БЭСТ», «Fin Expert», «Фінанси без проблем» і т. ін.

Відповідно до Інструкції Держказначейства України від 27.07.2000 № 68 «Про форми меморіальних ордерів бюджетних установ та порядок їх складання» основною у практиці бюджетних установ є меморіально-ордерна форма, а саме її різновид «Журнал-Головна». Вона складається з головного уособлювального реєстру синтетичного обліку — книги «Журнал-Головна» і 15 іменних меморіальних ордерів (далі М-О), а саме:

Для операцій, що не фіксуються в межах зазначених меморіальних ордерів, застосовується меморіальний ордер форми № 274.

В основу меморіально-ордерної системи покладено принцип хронологічного запису. Цей принцип визначає порядок групування первинних документів — за датою. Технологія процесу нагромадження інформації в межах меморіально-ордерної форми набуває такого вигляду (рис. 2.5).

Схема бухгалтерського обліку

Рис. 2.5. Схема бухгалтерського обліку за формою «Журнал-Головна»

Згідно зі схемою документи первинного обліку (платіжні доручення, платіжні вимоги, доручення, касові ордери зі звітами касирів, рахунки-фактури, табелі використання робочого часу, витяги з наказів про зарахування чи звільнення працівників, рахунки, авансові звіти та документи до них, акти на списання необоротних активів та прийняття / передачі, акти про приймання матеріалів, накладні (вимоги), меню-вимоги, забірні картки і т. ін.), оформлені у встановленому порядку, надходячи до бухгалтерії, перевіряються за формою (повнота і правильність оформлення, заповнення реквізитів) задокументованих операцій та за змістом (законність задокументованих операцій, логічне узгодження окремих показників). Після зазначеної процедури інформація фіксується в реєстрах аналітичного обліку. Первинні документи формуються за датою їх здійснення, після чого при потребі (за документами витрачання матеріальних запасів) складаються накопичувальні чи групувальні відомості. На підставі даних первинних документів, угрупованої інформації накопичувальних відомостей, звітів касира та виписок з реєстраційних (особових, поточних) рахунків здійснюються записи в меморіальні ордери.

В установах, які за обсягом операцій не потребують складання накопичувальних відомостей — меморіальних ордерів, кореспонденція рахунків виконується на окремих меморіальних ордерах ф. 274 чи на відбитках штампа, що проставляються безпосередньо на первинних документах з присвоєнням відповідного до нумерації меморіальних ордерів номера. При цьому штамп має містити всі необхідні реквізити меморіального ордера ф. 274.

Меморіальні ордери складаються як на підставі окремих документів (М-О № 4, 6, 7, 8), так і на основі інформації, що її містить група однорідних документів (М-О № 5, 9, 10), у міру здійснення господарських операцій, але не пізніш як наступного дня після отримання документів. Кореспонденція субрахунків у меморіальних ордерах записується залежно від характеру операцій — за формулою подвійного відбиття:

У кінці місяця за меморіальними ордерами підбиваються підсумки. Зауважимо, що остаточні дані визначаються індивідуально щодо певних груп меморіальних ордерів. Так, з огляду на наявність елементів дублювання щодо операцій з руху готівкових коштів, розрахунків із дебіторами та кредиторами під час визначення позиції «Сума оборотів за меморіальним ордером» для перенесення у книгу «Журнал-Головна» виконують такі обчислення:

Оформлені належно меморіальні ордери підписують виконавець, особа, що перевірила меморіальний ордер, та головний бухгалтер.

Після процедури заповнення та остаточного оформлення меморіальні ордери реєструються у книзі «Журнал-Головна». Цю книгу починають (відкривають) щорічно (на початку звітного року), переносячи суми залишків за рахунками відповідного порядку на кінець минулого року книги «Журнал-Головна» та балансу виконання кошторису, і далі фіксуючи їх у книзі «Журнал-Головна» за звітний період як залишки на початок року.

Записи в систематичний реєстр синтетичного обліку здійснюються за субрахунками, однак згідно з рішенням головного бухгалтера облік може вестися і за рахунками третього, четвертого та іншого порядку. На початку кожного місяця до зазначеної книги заносяться залишки на субрахунках на початок місяця. Реєстрація меморіальних ордерів у книзі «Журнал-Головна» починається внесенням інформації до графи «Сума оборотів за меморіальним ордером», після чого здійснюється відображення даних меморіальних ордерів за дебетом та кредитом відповідних кореспондентських субрахунків. Перевірним рівнянням за такої форми реєстрації є таке:

Сума оборотів за всіма рахунками як за дебетом, так і за кредитом = Підсумок графи «Сума оборотів за меморіальним ордером».

З метою контролю точності записів за синтетичними та аналітичними рахунками на підставі даних реєстрів аналітичного обліку складаються обігові відомості. Обігові відомості за необоротними активами та МШП складаються щоквартально, а за іншими об’єктами обліку — щомісячно. Перевірна формула, якою подається зв’язок аналітичного та синтетичного обліку, набуває такого вигляду:

Наступним кроком у технології реєстрації облікових даних за меморіально-ордерної форми є формування на підставі даних книги «Журнал-Головна» обігової відомості за синтетичними рахунками, згідно з результатами якої і складається баланс виконання кошторису доходів і видатків.

Журнально-ордерна форма обліку, яка сьогодні в Україні відходить у минуле, донедавна застосовувалась у бюджетних установах. У межах Інструкції з бухгалтерського обліку в установах і організаціях, що утримуються за рахунок коштів Державного бюджету СРСР, затвердженої Наказом Мінфіну СРСР від 10.03.87 № 61 (п. 5 розділу «Організація бухгалтерського обліку») було визначено умови застосування журнально-ордерної системи бухгалтерського обліку. У результаті обліково-методологічної роботи галузевих міністерств було створено адаптовану діючу модель журнально-ордерної форми до облікового процесу бюджетних установ (рис. 2.6). Відповідний варіант журнально-ордерної форми обліку налічував 18 журналів-ордерів, накопичувальні відомості та 6 відомостей оборотів за дебетом. Зазначена форма ґрунтувалась на поєднанні хронологічної та систематичної реєстрації облікових даних безпосередньо з первинних документів. Головним накопичувальним реєстром були журнали-ордери. Накопичувальні відомості застосовувались тоді, коли було технічно

 Схема обліку за адаптованою до бухгалтерського обліку  бюджетних установ журнально-ордерною формою

Рис. 2.6. Схема обліку за адаптованою до бухгалтерського обліку бюджетних установ журнально-ордерною формою

важко забезпечити отримання облікових показників безпосередньо за первинними документами. У цьому разі інформація потрапляла спочатку до накопичувальної відомості, а до журналів-ордерів переносилися підсумки останніх. Журнали-ордери велися за кредитовою ознакою. Необхідні аналітичні відомості за дебетовими рахунками накопичувалися у спеціальних листках-розшифруваннях до журналів-ордерів, за даними яких оформлювалися відомості оборотів за дебетом. Головна книга оформлювалася на підставі журналів-ордерів. Використовувався розглянутий варіант переважно у вищих навчальних закладах та науково-дослідних інститутах системи Академії наук СРСР.

Введення з 27.07. 2000 року в дію Інструкції про форми меморіальних ордерів бюджетних установ та порядок їх складання № 68 внесло корективи в Інструкцію від 10.03.87 № 61 у частині меморіальних ордерів. Втім будь-яких рекомендацій щодо застосування журнально-ордерної форми обліку зазначений інструктивний матеріал не містить. Отож цілком правомірно вважати, що практику застосування журнально-ордерної форми у вищих навчальних закладах і науково-дослідних інститутах можна було б продовжити. Проте почався перехід установ вищої освіти на меморіальну-ордерну форму обліку. Таким чином, нині журнально-ордерна форма обліку використовується доволі обмежено.

Зауважимо, що пунктом 5 статті 8 (розділ про «організацію та ведення бухгалтерського обліку») Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що підприємство (установа, організація) самостійно обирає форму бухгалтерського обліку. Очевидно, що методологічне обґрунтування та розробка варіанта журнально-ордерної форми відповідно до діючого Плану рахунків бухгалтерського обліку бюджетних установ не можуть суперечити чинній нормативно-правовій базі. При цьому слід ураховувати попередню форму узагальнення облікової інформації установи, чинні положення та методологічні рекомендації з використання реєстрів бухгалтерського обліку.

Спрощена форма бухгалтерського обліку рекомендована до застосування виключно на малих підприємствах і в обліковому процесі бюджетних установ не використовується.

Кожна із зазначених форм відповідно до способу реєстрації облікових даних може вестись вручну чи за допомогою комп’ютерної техніки. Зокрема, Інструкцією № 68 для обох варіантів ведення бухгалтерського обліку передбачаються окремо форми меморіальних ордерів і книги «Журнал-Головна».

Вибираючи форми бухгалтерського обліку, слід чітко визначити мету і завдання, які мають бути виконані в кінцевому результаті. До таких завдань щодо облікового процесу бюджетних установ належать:

Зазначені завдання формують вимоги щодо форми бухгалтерського обліку, яка має забезпечувати:

Перш ніж вибрати форму бухгалтерського обліку, потрібно вивчити досвід з використання різних форм обліку в інших бюджетних установах і організаціях та порівняти здобуті дані з власними напрацюваннями. Очевидно, що визначати й аналізувати недоліки та переваги кожної форми обліку потрібно, виходячи з того, наскільки повно задовольняє вона сформоване коло завдань, що висуваються до системи реєстрації відповідної бюджетної установи чи організації. Зорієнтуватися щодо вибору форм бухгалтерського обліку допоможуть дані табл. 2.1.

Оскільки вибір форми бухгалтерського обліку є складовою облікової політики суб’єкта господарювання, факт визначення її форми та варіант вибору фіксуються в наказі про облікову політику. Належність форми бухгалтерського обліку до сфери облікової політики автоматично поширює на неї дію принципу постійності, відповідно до якого установа чи організація має додержувати вибраної форми, а її заміна має бути обґрунтована та зафіксована у відповідному Наказі про облікову політику наступного звітного

Таблиця 2.1

ПЕРЕВАГИ («+») ТА НЕДОЛІКИ («–») МЕМОРІАЛЬНО-ОРДЕРНОЇ ТА ЖУРНАЛЬНО-ОРДЕРНОЇ ФОРМ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ З ПОГЛЯДУ РІЗНИХ АВТОРІВ

Автор

Меморіально-ордерна

Журнально-ордерна

класична

«Журнал-Головна»

Ф. Ф. Бутинець, О. В. Олійник, М. М. Шигун, С. М. Шулепова [6]

+ Простота побудови

+ Контрольованість записів

+ Скорочення кількості записів, а отже, поліпшення техніки обліку

+ Наочність записів

+ Наочність записів

+ Підпорядкування регістрів цілям обліку та аналізу

+ Швидке отримання балансу за рахунками

+ Простота побудови

+ Взаємний контроль записів в облікових реєстрах

 

+ Можливість поділу облікової роботи між спеціалістами різного рівня кваліфікації

+ Оперативність

 

Багаторазовість записів

Незручність за великої кількості рахунків

Непристосованість до комп’ютерної обробки

 

Відрив синтетичного обліку від аналітичного облікового циклу робіт

Обмежена кількість рахунків

Складна побудова реєстрів кваліфікації обліковців

 

Незручність перевірки взаємних розрахунків

 Обмеженість щодо поділу облікової праці

Дублювання облікових показників

 

Закінчення табл. 2.1

Автор

Меморіально-ордерна

Журнально-ордерна

класична

«Журнал-Головна»

М. В. Кужельний, В. Г. Лінник [8]

+ Простота побудови

+ Простота побудови

+ Спрощення схеми запису господарської операції

+ Універсальність у застосуванні

+ Наочність

+ Аналітичність інформації

 

Багаторазовий запис операцій

+ Контрольованість записів

+ Забезпечення посилення контрольної функції

 

Трудомісткість взаємної перевірки реєстрації

Складність застосування в разі значної кількості операцій

+ Урахування особливостей обліковуваних об’єктів

 

 

 

+ Поєднання аналітичного і синтетичного обліку

Г. О. Партин, А. С. Жород

+ Відносна простота і гнучкість

+ Поєднання аналітичного і синтетичного обліку в реєстрах

 

+ Можливість застосування до різних типів підприємств

 

+ Забезпечення своєчасного і рівномірного відображення господарських операцій протягом звітного періоду

 

+ Посилення контрольної функції

 

+ Забезпечення розподілу облікових робіт

 

Необхідність виписування великої кількості меморіальних ордерів

 

+ Скорочення кількості облікових реєстрів

 

Недостатня пристосованість до потреб аналізу та контролю

 

+ Забезпечення аналізу господарської діяльності підприємства

 

Необхідність виконання великого обсягу робіт у кінці місяця

 

Побудова не відбиває нових форм організації обліку

 

Слабка пристосованість реєстрів до складання звітності

 

Склад аналітичних даних не відповідає сучасному рівню потреб в інформаційному забезпеченні управління підприємством