Договори комісії в бухгалтерському обліку у комітента і комісіонера відображаються таким чином (див. таблицю 7.1).
Передача майна комісіонеру в межах договору комісії відповідно до п. 1.31 Закону про прибуток не вважається продажем, оскільки тут немає передачі права власності на таке майно. І податкових наслідків з податку на прибуток не буде. Щодо ПДВ, то передача майна комітентом комісіонеру на продаж не відповідає визначенню поставки за п. 1.4 Закону про ПДВ (Поставка товарів — це будь-які операції, що здійснюються у межах договорів купівлі-продажу, міни, поставки та інших цивільно-правових договорів, які передбачають передачу прав власності на такі товари за компенсацію. Не належать до поставки, зокрема, операції з передачі товарів у межах договорів довірчого управління, які не передбачають передачу права власності на такі товари іншій особі). І такі операції не будуть належати до об'єкта оподаткування, який визначається п. 3.1 цього Закону.
Реалізація комісіонером майна в податковому обліку відображається таким чином:
У комітента виникає валовий дохід (оскільки він є власником майна) згідно з пп. 4.1.1 Закону про прибуток, дата виникнення валового доходу — це дата першої події: або надходження коштів на поточний рахунок в оплату товарів від покупця (при готівкових розрахунках — касу комісіонера), або відвантаження товарів (пп. 11.3.1 Закону про прибуток). Тому задля уникнення помилок у комітента із визначенням моменту виникнення валового доходу у договорі комісії треба зазначити, що комісіонер повинен складати звіт, наприклад, на наступний день після реалізації (адже комітенту невідомо, чи продано його товар і чи треба йому нараховувати валовий дохід, поки йому комісіонером не буде надано звіт). Податкові зобов'язання з податку на додану вартість (п. 4.7 Закону про ПДВ) виникають за датою отримання коштів від комісіонера або інших видів компенсації за проданий товар.
У комісіонера відповідно до пп. 7.9.1 Закону про прибуток залучене майно не включається до валового доходу. У нього виникають податкові зобов'язання з податку на додану вартість при реалізації товару покупцю (п. 7.3 Закону про ПДВ) за першою подією, при цьому він повинен виписати податкову накладну покупцю на загальних підставах (п. 16 Порядку №165). За п. 4.7 Закону про ПДВ поставки вживаних товарів (комісійна торгівля), що придбані в осіб, не зареєстрованих платниками податку, базою оподаткування є комісійна винагорода такого платника податку. Податковий кредит виникає за датою перерахування коштів комітенту за реалізований товар або інших видів компенсації (п. 4.7 Закону про ПДВ).
Виплата винагороди і компенсація витрат комісіонера:
у комітента виникають валові витрати (пп. 5.2.1 Закону про прибуток) за першою подією (пп. 11.2.1 Закону), але якщо винагорода виплачується особі, зазначеній у пп. 11.2.3 цього Закону, датою збільшення валових витрат буде фактичне отримання послуги. Податковий кредит з ПДВ виникає за пп. 7.5.1 Закону про ПДВ, за першою подією;
у комісіонера — валовий дохід (пп. 4.1.1 Закону про прибуток) визнається за першою подією (пп. 11.3.1 Закону), а також податкові зобов'язання з ПДВ (п. 3.1 Закону про ПДВ) за першою подією (пп. 7.3.1 Закону).
Передача коштів комісіонеру в межах договору комісії на купівлю товару не передбачає переходу права власності, тому відповідно до пп. 7.9.1 і пп. 7.9.2 Закону про прибуток податкових наслідків не викликає, така операція не буде об'єктом обкладення ПДВ (п. 1.4 і п. 3.1 Закону про ПДВ).
Купівля комісіонером майна в податковому обліку відображається таким чином.
У комітента вартість придбаного майна включається до валових витрат згідно з пп. 5.2.1 Закону про прибуток або підлягає амортизації (якщо придбавається об'єкт ОЗ), дата виникнення валових витрат — це дата оприбуткування товарів (п. 11.2 Закону про прибуток). Податковий кредит з ПДВ виникає у комітента (п. 4.7 Закону про ПДВ) за датою отримання майна (товарів) від комісіонера за умови отримання податкової накладної від останнього.
У комісіонера відповідно до пп. 7.9.1 Закону про прибуток отримання товару від продавця і подальша
Таблиця 7.1
Бухгалтерські проведення при обліку договорів комісії
Назва операції | Бухгалтерський облік |
|||
|
у комітента |
у комісіонера |
||
|
Д-т |
К-т |
Д-т |
К-т |
Договір комісії на продаж |
||||
Передача комітентом комісіонеру товару на продаж |
283 |
281 |
024 |
— |
Продаж товару комісіонером |
— — — |
— — — |
— 377 (361) 704 |
024 702 685 |
Отримання коштів від покупця за проданий комісійний товар |
— |
— |
311 |
377 (361) |
Передача коштів від комісіонера комітенту за проданий товар |
311 |
685 |
685 |
311 |
Звіт комісіонера: у комітента відображено собівартість реалізації визнано дохід від реалізації |
902 685 |
283 702 |
_ |
— |
Компенсація витрат комітента і комісійна винагорода |
93 |
631 |
377 (361) |
703 |
Сплата комісіонеру компенсації та комісійної винагороди |
631 |
311 |
311 |
377 (361) |
Договір комісії на купівлю |
||||
Перерахування коштів від комітента комісіонеру |
377 (371) |
311 |
311 |
685 |
Перерахування коштів продавцю за товар |
— |
— |
371 |
311 |
Купівля товару комісіонером |
— |
— |
025 |
— |
Передача комісіонером придбаного товару комітенту |
281 |
377 |
— |
025 |
Звіт комісіонера: відображено винагороду комісіонера |
93 |
631 (371) |
377 |
703 |
Перерахування коштів комісіонеру за виконання договору |
631 (371) |
311 |
311 |
377 |
Зарахування заборгованості |
— |
|
685 |
371 |
передача його комітенту не є об'єктом обкладання податком на прибуток. Відповідно до п. 4.7 Закону про ПДВ у нього виникає податковий кредит у момент перерахування коштів за товар продавцю (п. 4.7 Закону про ПДВ), а податкові зобов'язання — при відвантаженні товару комітенту, при цьому комісіонер повинен виписати податкову накладну комітенту, дотримуючись вимог п. 16 Порядку №165. Виплата винагороди і компенсація витрат комісіонера — аналогічно як при продажу комісійного майна (товару):
у комітента виникають валові витрати (п. 5.2 Закону про прибуток) за датою п. 11.2 цього Закону. Податковий кредит з ПДВ за пп. 7.5.1 Закону про ПДВ;
у комісіонера — валові доходи (пп. 4.1.1 Закону про прибуток) за першою подією (пп. 11.3.1 Закону) і податкові зобов'язання з ПДВ (п. 3.1 Закону про ПДВ) за першою подією (пп. 7.3.1 Закону).
Бухгалтерський та податковий облік за договором комісії на продаж
Таблиця 7.2
з/п | Зміст господарської операції |
Бухгалтерський облік |
Сума, |
Податковий облік |
||
Д-т |
К-т |
грн |
ВД |
ВВ |
||
Облік у комітента |
||||||
1. |
Передача комісіонеру товару на продаж |
283 |
281 |
12000 |
— |
— |
2. |
Продаж товару комісіонером* — отримано звіт |
— |
— |
15000 |
15000 |
— |
3. |
Отримано кошти від комісіонера за проданий товар |
311 643 |
685 641 |
18000 3000 |
— |
— |
4. |
При отриманні звіту комісіонера відображено с/вартість реалізації, визнано дохід від реалізації |
902 685 702 |
283 702 643 |
12000 18000 3000 |
— |
12000 (п. 5.9 Закону про прибуток) |
5. |
Комісійна винагорода комісіонера відповідно до звіту |
93 641 |
631 631 |
1000 200 |
— |
1000 |
6. |
Компенсація витрат комісіонера відповідно до звіту |
93 641 |
631 631 |
300 60 |
— |
300 |
7. |
Сплата комісіонеру компенсації та комісійної винагороди |
631 |
311 |
1560 |
— |
— |
8 |
Визначено фінансовий результат |
702 791 791 |
791 902 93 |
15000 12000 1300 |
— |
_ |
Облік у комісіонера |
||||||
1. |
Отримано товар від комітента |
024 |
— |
18000 |
— |
— |
2. |
При продажу комісійного товару: списано товар дохід від реалізації дохід, що належить комітенту |
377 (361) 643 704 |
024 702 641 685 |
18000 18000 3000 18000 |
— — |
— — |
3 |
Отримано кошти за проданий комісійний товар |
311 |
377 (361) |
18000 |
— |
|
4. |
Перерахування комітенту коштів за проданий товар |
685 641 |
311 644 |
18000 3000 |
— |
— |
5 |
Зараховано суму ПДВ |
644 |
643 |
3000 |
— |
— |
6. |
Комісійні витрати |
93 641 |
631 631 |
300 60 |
— |
300,00 |
7. |
Передано звіт комітенту, де відображено суму витрат, яка підлягає компенсації, і суму комісійної винагороди (1200 + 360 = 1560 грн, у тому числі ПДВ — 260 грн) |
377 (361) 703 |
703 |
1560 |
1300 |
|
|
641 |
260 |
|
— |
||
8 |
Отримано кошти від комітента |
311 |
377 (361) |
1560 |
— |
— |
9. |
Визначено фінансовий результат |
702 791 791 703 |
791 704 93 791 |
18000 18000 300 1300 |
— |
— |
* До ВД — після дати відвантаження товару або після дати отримання коштів. |
Приклад 7.1
Комісіонер відповідно до договору комісії реалізував товар комітента, собівартість якого 12000 грн. Продажна ціна товару згідно з комісійним договором становить 18000 грн, у т. ч. ПДВ 3000 грн, винагорода комісіонера становить 1200 грн, у т. ч. ПДВ 200 грн. Витрати комісіонера, відповідно до звіту, становлять 360 грн, у т.ч. ПДВ 60 грн. Відвантаження комісіонером товару покупцю передувало оплаті. Комітенті комісіонер — юридичні особи на загальній системі оподаткування і платники ПДВ. Облік операцій наведено в таблиці 7.2 на с. 107.
Приклад 7.2
Комітент відповідно до договору комісії перерахував комісіонеру для купівлі товару на поточний рахунок кошти в сумі 24000 грн, винагорода комісіонера становить 2400 грн, у т. ч. ПДВ 600 грн. Витрати комісіонера, відповідно до звіту, становлять 360 грн, у т. ч. ПДВ 60 грн. Відвантаження комісіонером товару покупцю передувало оплаті. Комітент і комісіонер — юридичні особи на загальній системі оподаткування і платники ПДВ. Облік операцій наведено у таблиці 7.3.
Таблиця 7.3
Бухгалтерський та податковий облік за договором комісії на купівлю
№ з/п | Зміст господарської операції |
Бухгалтерський облік |
Сума, грн |
Податковий облік |
|||
|
|
Д-т |
К-т |
|
ВД |
ВВ |
|
Облік у комітента |
|||||||
1. |
Перерахування комісіонеру коштів |
377 |
311 |
24000 |
— |
— |
|
2. |
Передача комісіонером придбаного товару комітенту* |
281 641 |
377 377 |
20000 4000 |
— |
20000 (п. 5.9 Закону про прибуток) |
|
3. |
Комісійна винагорода комісіонера відповідно до звіту (відображається як збільшення балансової вартості товару) |
281 641 |
631 631 |
2000 400 |
— |
2000 (п. 5.9 Закону про прибуток.) |
|
4. |
Компенсація витрат комісіонера відповідно до звіту (відображається як збільшення балансової вартості товару) |
281 641 |
631 631 |
300 60 |
— |
300 (п. 5.9 Закону про прибуток) |
|
5. |
Перерахування коштів комісіонеру за виконання договору |
631 |
311 |
2760 |
— |
— |
|
Облік у комісіонера |
|||||||
1. |
Отримано кошти від комітента |
311 |
685 |
24000 |
— |
— |
|
2. |
Перераховано кошти за товар |
371 641 |
311 644 |
24000 4000 |
— |
— |
|
3. |
Купівля товару комісіонером |
025 |
— |
24000 |
|
— |
|
4. |
Передано придбаний комісійний товар комітенту |
— 643 |
025 641 |
24000 4000 |
— |
— |
|
5. |
Зараховано суму ПДВ |
644 |
643 |
4000 |
— |
— |
|
6. |
Зараховано заборгованість |
685 |
371 |
24000 |
— |
— |
|
7. |
Комісійні витрати |
93 641 |
631 631 |
300 60 |
—— |
300 — |
|
7. |
Передано звіт комітенту, де відображено суму витрат, яка підлягає компенсації, і суму комісійної винагороди (2400 + 360 = 2760 грн, у тому числі ПДВ — 460 грн) |
377 703 |
703 641 |
2760 460 |
2300 |
— |
|
8. |
Отримано кошти від комітента |
311 |
377 |
2760 |
|
|
|
9 |
Визначено фінансовий результат |
703 |
791 |
2300 |
— |
— |
|
|
|||||||
* Перерахування комісіонером коштів за придбаний товар і придбання ним товару не відображаються в обліку комітента. |