Розділи

загрузка...
2.4. Облік доходів, витрат, визначення собівартості будівельно-монтажних робіт і фінансового результату; Бухгалтерський облік у галузях економіки - Захожай В.Б.

2.4. Облік доходів, витрат, визначення собівартості будівельно-монтажних робіт і фінансового результату

Підприємство, яке виконує будівельні роботи іншим підприємствам, має відображати витрати, пов'язані з виконанням таких робіт на рахунку 23 "Виробництво". Якщо, крім будівельних робіт, підприємство виконує інші роботи або надає послуги (провадить іншу діяльність з виробництва), то для відображення затрат з будівельних робіт необхідно відкрити окремий субрахунок. Протягом періоду виконання будівельних робіт підприємство списує в дебет рахунка 23 "Виробництво" всі витрати, які були понесені для виконання таких робіт, з кредиту відповідних рахунків обліку витрат, необхідних для виконання будівельних робіт.

Після завершення робіт виконавець визначає їх фактичну собівартість. Реалізаційна вартість виконаних будівельних робіт зазначається в акті виконаних робіт, який виконавець виписує замовнику після завершення будівельних робіт. У бухгалтерському обліку надання послуг замовнику за актом виконаних робіт відображається як реалізація послуг.

П(С)БО 18 "Будівельні контракти" розділяє будівельні контракти на контракти з фіксованою ціною та контракти за ціною "витрати плюс", які відрізняються порядком обчислення вартості контракту підрядчиком і замовником. Традиційне застосування в будівельній галузі при укладанні будівельних контрактів знайшла ціна "витрати плюс", за якою проектними організаціями складається кошторисна документація, що використовується підрядчиком і замовником при укладанні будівельного контракту для узгодження його вартості. Незважаючи на зміни цієї вартості, що можуть все-таки відбутися за час виконання будівельного контракту, такий будівельний контракт вважається укладеним за ціною "витрати плюс".

Доходи і витрати протягом періоду виконання будівельного контракту визнаються на дату балансу (на останнє число місяця) за ступенем завершеності будівельно-монтажних (ремонтно-будівельних) робіт. П(С)БО 18 "Будівельні контракти", як і відповідний міжнародний стандарт фінансової звітності 11 "Будівельні контракти", передбачає такі методи визначення ступеня завершеності робіт:

• співвідношення фактичних витрат з початку виконання будівельного контракту до дати балансу та очікуваної (кошторисної) суми витрат за будівельним контрактом;

• співвідношення обсягу довершеної частини робіт та їх загального обсягу у натуральному вимірі (т, м3, м2 тощо);

• вимірювання та оцінка виконаної роботи.

У будівельній галузі традиційне застосування вже протягом кількох десятиріч має метод вимірювання та оцінки виконаної роботи. Положенням про підрядні контракти у будівництві, затвердженому Міністерством України у справах будівництва і архітектури 15 грудня 1993 р., в якому передбачено, що основним документом, який відображає хід будівництва від початку виконання робіт до їх закінчення (від початку до закінчення виконання будівельного контракту), є Журнал виконаних робіт, відповідальність за ведення якого підрядчиком покладається на посадову особу. Замовник здійснює контроль і технічний нагляд за обсягом і вартістю виконаних робіт.

На підставі даних Журналу виконаних робіт (типова форма № КБ-6), до якого посадова особа підрядчика після вимірювання і оцінки за кошторисною документацією обсягу виконаних будівельно-монтажних робіт вносить відповідні дані за видами робіт, складає Довідку про вартість виконаних підрядних робіт (форма № КБ-3) або Акт приймання виконаних підрядних робіт (форма № КБ-2в). Їх реквізити відповідають частині другій статті 9 Закону України "Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні".

До доходу генпідрядчика включається вся вартість виконаних за будівельним контрактом робіт. Вартість робіт, виконаних субпідрядчиками, генпідрядчики, визнають як інші прямі витрати, пов'язані з виконанням будівельного контракту. В цьому вбачається певна особливість у порівнянні з чинною на сьогодні системою обліку генпідрядчиками вартості робіт, виконаних суб-підрядчиками.

Субпідрядчики до доходу включають вартість виконаних власними силами будівельно-монтажних робіт.

До доходу підрядчики (генпідрядчики, субпідрядчики) включають також суму відхилень, претензій та заохочувальних виплат. Тобто сума майнової відповідальності за порушення замовником умов будівельного контракту відображується підрядчиком у складі доходу від будівельного контракту. Сума заохочувальних виплат за виконання і перевиконання умов будівельного контракту, наприклад премії за введення об'єкта, визнається підрядчиком доходом від будівельного контракту, а нарахована конкретним працівникам підрядчика премія за введення відображається як витрати на оплату праці.

Доходи і витрати за кожним окремим будівельним контрактом відображуються у бухгалтерському обліку із застосуванням принципу нарахування. Не визнаються доходами одержані від замовників для фінансового забезпечення виконання будівельного контракту аванси, які відображаються підрядчиком у складі його зобов'язань і зменшуються після виконання робіт, визнання доходу і заліку заборгованості. Склад витрат з виконання будівельного контракту (собівартість будівельного контракту) формується відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.99 та Методичних рекомендацій з формування собівартості будівельно-монтажних робіт, затвердженим наказом Держбуду України від 07.05.02. До собівартості будівельного контракту включають прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці робітників, що працюють безпосередньо на будівельному майданчику, інші прямі витрати (витрати з експлуатації машин і механізмів, вартість виконаних субпідрядчи-ками робіт).

Методичні рекомендації встановлюють єдині методичні засади формування собівартості будівельно-монтажних робіт і можуть застосовуватися для цілей планування, бухгалтерського обліку і калькулювання собівартості будівельно-монтажних робіт як будівельними організаціями та їх структурними підрозділами (незалежно від форм власності і підпорядкування), так і структурними підрозділами підприємств і організацій, які відносяться до інших видів економічної діяльності, що виконують загально-будівельні, спеціальні, монтажні, пусконалагоджувальні та ремонтно-будівельні роботи (далі — будівельно-монтажні роботи) під час спорудження нових об'єктів, розширення, реконструкції та технічного переоснащення підприємств, ремонту будівель і споруд, реставрації пам'яток архітектури підрядним або господарським способом.

У структурних підрозділах будівельних організацій, що виділені в окремі виробничі одиниці і відносяться до інших видів економічної діяльності (проектна, вишукувальна, дослідницька, наукова діяльність, виробництво будь-яких видів промислової або іншої продукції, транспортні перевезення тощо), застосовуються методичні рекомендації з формування собівартості для відповідних видів економічної діяльності.

Собівартість будівельно-монтажних робіт — це витрати будівельної організації, пов'язані з виконанням будівельно-монтажних робіт із використанням у процесі будівельного виробництва машин, механізмів, устаткування, матеріальних, трудових та інших виробничих ресурсів.

Собівартість будівельно-монтажних робіт будівельної організації, що має статус юридичної особи, складається з витрат, пов'язаних з виконанням на свій ризик власними силами будівельно-монтажних робіт відособленими структурними підрозділами, які входять до її складу.

Собівартість будівельно-монтажних робіт відособленого структурного підрозділу будівельної організації складається з витрат цього підрозділу, пов'язаних з виконанням на свій ризик власними силами будівельно-монтажних робіт.

До витрат, що включаються у собівартість будівельно-монтажних робіт, належать витрати, передбачені П(С)БО 16 "Витрати" (з урахуванням змін і доповнень до нього) та П(С)БО 18 "Будівельні контракти", а також витрати, пов'язані з особливостями технології, організації та управління будівельним виробництвом, контролю за виробничими процесами та якістю будівництва.

Собівартість будівельно-монтажних робіт може бути:

• плановою, яка включає витрати на виконання будівельно-монтажних робіт, що визначаються на підставі техніко-економічних розрахунків з використанням економічно обґрунтованих норм і нормативів затрат на виконання будівельно-монтажних робіт за умови нормальної потужності будівельної організації та дотримання планових термінів будівництва, раціонального та ефективного використання виробничих ресурсів і вимог до якості будівництва, а також інженерних розрахунків щодо підвищення організаційно-технічного рівня будівельного виробництва внаслідок упровадження заходів з нової техніки та технології, удосконалення його організації і управління, інших техніко-економічних чинників;

• фактичною, яка включає фактичні витрати будівельної організації на виконання будівельно-монтажних робіт, що визначаються відповідно до Положень (стандартів) бухгалтерського обліку та Методичних рекомендацій.

Планування та бухгалтерський облік витрат, що включаються до собівартості будівельно-монтажних робіт, здійснюється за об'єктами витрат.

Об'єктом витрат у будівництві можуть бути:

• окремі види будівельно-монтажних робіт;

• об'єкт будівництва;

• будівельний контракт.

Відповідно до об'єктів витрат розрізняють:

• собівартість окремих видів будівельно-монтажних робіт — це витрати будівельної організації, пов'язані з виконанням на свій ризик і власними силами окремих видів будівельно-монтажних робіт на одному або кількох об'єктах будівництва, за одним або кількома будівельними контрактами;

собівартість об'єкта будівництва — це витрати будівельної організації, пов'язані з виконанням на свій ризик і власними силами будівельно-монтажних робіт на конкретному об'єкті будівництва за весь період його будівництва;

• собівартість будівельно-монтажних робіт за будівельним контрактом — це витрати будівельної організації, пов'язані з виконанням будівельно-монтажних робіт, передбачених контрактом на будівництво, від дати укладання контракту до остаточного завершення контракту.

Класифікація витрат будівельної організації

Класифікація витрат будівельної організації здійснюється з метою організації планування, бухгалтерського обліку, калькулювання та аналізу собівартості будівельно-монтажних робіт.

Витрати класифікуються за такими ознаками:

• види діяльності будівельної організації;

• місце виникнення витрат;

• подібність складу витрат;

• способи включення витрат у собівартість будівельно-монтажних робіт;

• доцільність витрачання;

• відношення до вартості будівельного контракту (будівельно-монтажних робіт).

1. Класифікація витрат за видами діяльності:

• витрати основної діяльності;

• витрати операційної діяльності;

• витрати звичайної діяльності.

Витрати основної діяльності — це витрати будівельної організації, пов'язані з виконанням або реалізацією будівельно-монтажних робіт.

Витрати операційної діяльності включають витрати основної діяльності та інших видів діяльності будівельної організації, які не є інвестиційною чи фінансовою діяльністю.

Витрати звичайної діяльності включають витрати операційної, фінансової та інвестиційної діяльності.

2. Класифікація витрат за місцем їх виникнення:

• витрати основного виробництва;

• витрати допоміжного виробництва;

• витрати другорядних виробництв.

Витрати основного виробництва — це витрати структурних підрозділів будівельної організації, які безпосередньо беруть участь у виконанні будівельно-монтажних робіт, включаючи витрати, пов'язані з управлінням, організацією та обслуговуванням будівельного виробництва.

Витрати допоміжного виробництва — це витрати структурних підрозділів будівельної організації, які зайняті забезпеченням процесу основного виробництва, включаючи витрати, пов'язані з управлінням, організацією та обслуговуванням виробництва: технічний огляд, технічне обслуговування, ремонт власних та орендованих будівельних машин, механізмів та устаткування; забезпечення інструментом, запасними частинами, транспортними послугами тощо.

Витрати другорядних виробництв — це витрати структурних підрозділів будівельної організації, що безпосередньо не беруть участі у виконанні будівельно-монтажних робіт, але їх продукція використовується при їх виконанні. До таких виробництв належать: бетонне і розчинне виробництво; виробництво залізобетонних і бетонних виробів, будівельних матеріалів, виробів і конструкцій, блоків і будівельного каміння; цегляне виробництво; механічні, столярні, ремонтні та інші майстерні; виготовлення інших виробів, напівфабрикатів тощо.

Витрати основного виробництва та допоміжних і другорядних виробництв, продукція яких у подальшому використовується на будівельно-монтажних роботах, є виробничими витратами основної діяльності будівельної організації і включаються у виробничу собівартість будівельно-монтажних робіт або у собівартість за будівельним контрактом.

3. Класифікація за подібністю складу витрат:

• елементи витрат;

• статті витрат.

Елементи витрат — це сукупність однорідних за своїм економічним змістом витрат.

До статті витрат можуть включатися складові будь-якого елемента або кількох елементів.

Витрати операційної діяльності будівельної організації групуються за елементами витрат, а витрати основної діяльності, крім того, і за статтями калькулювання.

4. Класифікація витрат за способами включення у собівартість будівельно-монтажних робіт:

• прямі витрати;

• загальновиробничі (непрямі) витрати.

Прямі — це витрати, які безпосередньо пов'язані з виконанням будівельно-монтажних робіт і включаються у виробничу собівартість будівельно-монтажних робіт відповідних об'єктів витрат за прямою ознакою.

Загальновиробничі витрати — це непрямі витрати, що пов'язані з управлінням, організацією та обслуговуванням будівельного виробництва, які не можуть бути віднесені безпосередньо до конкретного об'єкта витрат і розподіляються між об'єктами витрат пропорційно базі розподілу, обраної будівельною організацією самостійно.

5. Класифікація витрат за доцільністю їх витрачання:

• продуктивні витрати;

• непродуктивні витрати;

• надзвичайні витрати.

Продуктивні витрати — це витрати, передбачені раціональною організацією та технологією виробництва.

Непродуктивні витрати — це витрати, що виникають через недосконалість організації виробництва, порушення технології тощо.

Надзвичайні витрати — це витрати, що виникли внаслідок стихійного лиха, техногенних аварій, надзвичайних подій, а також витрати на здійснення заходів, пов'язаних із запобіганням та ліквідацією таких наслідків.

6. Класифікація витрат за ознакою відношення до вартості будівельного контракту (будівельно-монтажних робіт):

• витрати за будівельним контрактом;

• витрати періоду.

Витрати за будівельним контрактом — це витрати на виконання будівельно-монтажних робіт, які безпосередньо пов'язані з виконанням даного контракту (прямі витрати), а також витрати, пов'язані з управлінням, організацією та обслуговуванням будівельного виробництва (загальновиробничі витрати).

Витрати періоду — це витрати, які неможливо прямо пов'язати з конкретними контрактами (будівельно-монтажними роботами) і, відповідно, з доходами від контрактів (будівельно-монтажних робіт), для отримання яких вони були здійснені. Такі витрати не належать до витрат за будівельними контрактами і не включаються до собівартості будівельно-монтажних робіт, а відображуються у складі витрат будівельної організації у тому звітному періоді, в якому були здійснені (адміністративні витрати; витрати на збут; інші операційні витрати). До вартості будівельного контракту включаються тільки адміністративні витрати.

Групування витрат будівельних організацій за економічними елементами

Групування витрат за елементами здійснюється з метою визначення загальних обсягів використаних матеріальних, трудових та інших виробничих ресурсів, а також організації контролю за рівнем цих витрат в цілому по будівельній організації.

Витрати операційної діяльності будівельної організації групуються за такими елементами:

• матеріальні затрати;

• витрати на оплату праці;

• відрахування на соціальні заходи;

• амортизація;

• інші операційні витрати.

До складу елемента "Матеріальні витрати" включаються: Вартість сировини, матеріалів, будівельних конструкцій, комплектуючих виробів і напівфабрикатів, тари і тарних матеріалів, паливних і мастильних матеріалів, пари, води, енергії всіх видів та запасних частин, придбаних у сторонніх організацій.

Вартість виробів і напівфабрикатів, виготовлених у допоміжних та другорядних виробництвах будівельної організації, які у подальшому використовуються на виконанні будівельно-монтажних робіт.

Вартість робіт і послуг виробничого характеру, що виконуються сторонніми організаціями або іншими структурними підрозділами будівельної організації, а саме:

• з обробки матеріалів і проведення їх випробувань з метою визначення якості;

• з перевезення вантажів у межах будівельного майданчика і території допоміжних та другорядних виробництв будівельної організації;

• з ремонту, технічного огляду та технічного обслуговування власних і орендованих основних засобів для використання у будівельному виробництві, за винятком їх реконструкції та модернізації;

• з експертизи і консультацій, пов'язаних з результатами випробувань матеріалів і конструкцій.

Витрати, пов'язані з використанням природної сировини:

• плата за деревину, продану на пні;

• плата за воду, що вибирається з водогосподарських систем, у межах затверджених лімітів;

• плата за використання інших природних ресурсів.

Знос тимчасових (нетитульних) будівель, споруд і необоротних матеріальних активів (за умови передачі їх на баланс будівельної організації замовником).

Втрати від нестачі матеріальних цінностей на виробництві, в дорозі та на складах в межах норм природного убутку.

До складу елемента "Витрати на оплату праці" включаються витрати на основну, додаткову заробітну плату, будь-які види грошових виплат працівників (включаючи позаштатних), зайнятих на виконанні будівельно-монтажних робіт і в допоміжних та другорядних виробництвах будівельної організації, нараховану згідно з формами і системами оплати праці, що застосовуються у будівельній організації.

До основної заробітної плати належить заробітна плата, нарахована за виконану роботу відповідно до встановлених норм праці (норми часу, виробітку, обслуговування, посадові обов'язки). Вона встановлюється у вигляді тарифних ставок (окладів), відрядних розцінок для робітників і посадових окладів для службовців.

До додаткової заробітної плати належить оплата за працю понад установлені норми, за трудові успіхи та винахідливість і за особливі умови праці. Вона включає доплати, надбавки, гарантійні та компенсаційні виплати, передбачені законодавством; премії, пов'язані з виконанням виробничих завдань і функцій; оплата відпусток та іншого невідпрацьованого часу; матеріальна допомога; інші витрати на оплату праці.

До інших грошових виплат належать установлені відповідно до законодавства доплати, надбавки і виплати за особливий характер організації виконання будівельно-монтажних робіт.

Заробітна плата штатних працівників:

• нарахована за виконану роботу (відпрацьований час) відповідно до встановлених норм праці (норми часу, виробітку, обслуговування, посадові обов'язки);

• за тарифними ставками (окладами), відрядними розцінками, посадовими окладами.

Заробітна плата працівників, які не перебувають у штаті будівельної організації:

• за виконані роботи (надані послуги), пов'язані з основною діяльністю будівельної організації, відповідно до договорів цивільно-правового характеру, включаючи договір підряду;

• за виконання разових робіт (ремонт інвентарю, побілення, фарбування, проведення експертизи тощо), за умови, що розрахунки з працівниками за виконану роботу проводяться безпосередньо самою будівельною організацією. Розмір коштів, спрямованих на оплату праці цих працівників, визначається виходячи з кошторису на виконання робіт (надання послуг) за договором і платіжним документом;

• за роботи, виконані особами, залученими до будівельної організації відповідно до спеціальних договорів з організаціями, підприємствами (про надання робочої сили), якщо нараховані суми видані безпосередньо цим особам або перераховані для оплати їх праці організаціям, підприємствам.

Доплати до тарифних ставок і посадових окладів, пов'язані з організацією праці, передбачені законодавством:

• бригадирам з числа робітників, не звільненим від основної роботи, за керівництво бригадою;

• працівникам за роботу в багатозмінному режимі та за роботу в нічний час.

Виплати, передбачені законодавством про працю, за невідпрацьований на виробництві час:

• оплата щорічних та додаткових відпусток відповідно до законодавства (грошова компенсація за невикористану відпустку);

• оплата працівникам днів відпочинку, що надаються їм у зв'язку з роботою в понадурочний час при вахтовому методі організації праці, при підсумковому обліку робочого часу та в інших випадках, передбачених законодавством;

• оплата спеціальних перерв у роботі у випадках, передбачених законодавством (оплата перерв працюючим матерям для годування дитини; оплата часу, пов'язаного з проходженням обов'язкових медичних оглядів; оплата пільгового часу підліткам);

• оплата працівникам-донорам днів обстеження, здачі крові та відпочинку;

• оплата робочого часу працівників, які залучені до виконання державних або громадських обов'язків, якщо ці обов'язки виконуються у робочий час відповідно до законодавства; виплати за перші п'ять днів тимчасової непрацездатності внаслідок захворювання або травм працівника;

• суми виплат, пов'язаних з індексацією заробітної плати працівників у межах, передбачених чинним законодавством;

• інші виплати за невідпрацьований на виробництві час, передбачені законодавством.

Виплати, пов'язані з набором робочої сили, підготовкою (навчанням) і перепідготовкою кадрів:

• суми заробітної плати за основним місцем роботи робітникам, керівникам і спеціалістам за час їх навчання з відривом від виробництва в системі підвищення кваліфікації та перепідготовки кадрів;

• оплата відпусток, що надаються відповідно до законодавства працівникам, які навчаються у вечірніх та заочних вищих і середніх спеціальних навчальних закладах освіти, в аспірантурі, а також без відриву від виробництва у вечірніх та заочних загальноосвітніх школах, і для участі у сесії та складання іспитів;

• оплата відпусток перед початком роботи випускникам середніх спеціальних і професійно-технічних закладів освіти та молодим спеціалістам, які закінчили вищі навчальні заклади;

• оплата праці кваліфікованих робітників, керівників, спеціалістів будівельної організації, залучених без звільнення від основної роботи до підготовки, перепідготовки та підвищення кваліфікації працівників, керівництва виробничою практикою студентів і навчання учнів загальноосвітніх шкіл;

• оплата праці студентів вищих навчальних закладів освіти та учнів середніх спеціальних і професійно-технічних навчальних закладів освіти, які проходять у будівельній організації виробничу практику, а також оплата праці учнів загальноосвітніх шкіл у період професійної орієнтації, залучених на тимчасову роботу до посильної праці на період канікул. Надбавки та доплати до тарифних ставок і виплати, що мають компенсаційний характер, передбачені чинним законодавством, а саме:

• доплата працівникам за шкідливі умови праці (за роботу у важких, шкідливих, особливо шкідливих умовах);

• оплата відповідно до законодавства працівникам за роботу у вихідні та святкові (неробочі) дні, в понадурочний час;

• винагорода працівникам за вислугу років;

• доплата працівникам за суміщення професій (посад), розширення зон обслуговування або збільшення обсягу виконуваних робіт;

• доплата працівникам, постійно зайнятим на підземних будівельно-монтажних роботах, за нормативний час їх пересування в шахті від ствола до робочого місця і у зворотному напрямку;

• надбавки водіям автомобілів за класність;

• надбавки кваліфікованим робітникам, зайнятим на особливо відповідальних роботах, за високу професійну майстерність;

• персональні надбавки;

• надбавки керівникам, спеціалістам, службовцям будівельної організації за високі досягнення у праці або за виконання особливо важливих завдань на термін їх виконання;

• доплата працівникам до середнього заробітку у випадках, передбачених законодавством;

• виплата різниці в окладах працівникам, працевлаштованим з інших організацій із збереженням протягом певного часу (відповідно до законодавства) розміру посадового окладу за попереднім місцем роботи, а також у разі тимчасового заступництва;

• виплата за районними коефіцієнтами, коефіцієнтами за роботу в безводних місцевостях, у високогірних районах та за іншими встановленими законодавством коефіцієнтами;

• інші передбачені законодавством надбавки, доплати і виплати, що мають компенсаційний характер.

Виплати додаткової заробітної плати:

• премії робітникам, керівникам, спеціалістам і службовцям будівельної організації за поточні основні виробничі результати;

• премії за сприяння винахідництву та раціоналізації, за створення та впровадження нової техніки;

• премії за своєчасне і дострокове введення в дію виробничих потужностей і об'єктів будівництва;

• одноразові заохочення (за виконання особливо важливих виробничих завдань), винагорода за підсумками роботи за рік, матеріальна допомога;

• виплата різниці між заробітками у разі переведення на нижчеоплачувану роботу.

Інші грошові виплати, передбачені законодавством:

• виплати на відшкодування шкоди, заподіяної працівникові ушкодженням здоров'я, пов'язаної з виконанням ним трудових обов'язків (за умови, що такі витрати мають місце в організації);

• суми вихідної допомоги, які виплачуються на період працевлаштування працівникам, звільненим з будівельної організації у зв'язку із змінами в організації виробництва і праці, а також у зв'язку з призовом на дійсну військову службу;

• оплата за час вимушеного прогулу (простою) або за виконання нижчеоплачуваної роботи у випадках, передбачених законодавством.

Виплати за особливий характер виконання будівельно-монтажних робіт, встановлені відповідно до законодавства:

• надбавки до заробітної плати працівникам за пересувний, роз'їзний характер ведення будівельно-монтажних робіт та виконання робіт вахтовим методом;

• надбавки до тарифної ставки робітників замість добових у разі відрядження їх для виконання будівельно-монтажних робіт за межами пункту розміщення будівельної організації;

• суми коштів, що під час виконання робіт вахтовим методом виплачуються робітникам за дні перебування в дорозі від місця роботи і у зворотному напрямку, передбачені графіком роботи на вахті.

До складу елемента "Відрахування на соціальні заходи" включаються суми відрахувань на:

• обов'язкове державне та додаткове пенсійне страхування; обов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та втратами, зумовленими народженням та похованням; обов'язкове медичне страхування; обов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності;

• обов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття;

• індивідуальне (особисте) страхування персоналу будівельної організації у випадках, передбачених законодавством;

• інші соціальні заходи, передбачені законодавством.

Відрахування на соціальні заходи здійснюються за встановленими законодавством нормами від витрат на оплату праці працівників.

До складу елемента "Амортизація" включаються суми амортизаційних відрахувань на основні засоби, нематеріальні активи та інші необоротні матеріальні активи, нараховані згідно з порядком, нормами та умовами, встановленими чинним законодавством. Порядок нарахування амортизації під час формування виробничої собівартості будівельно-монтажних робіт здійснюється згідно з П(С)БО 7 "Основні засоби" і П(С)БО 8 "Нематеріальні активи".

Нарахування амортизації на основні засоби здійснюється щомісяця виходячи з первісної вартості або переоціненої справедливої вартості цих засобів, протягом строку їх корисного використання та за умови визнання активами (за винятком періоду їх реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації) за нормами, встановленими в організації, у розрахунку за календарний рік.

Нарахування амортизації нематеріальних активів здійснюється щомісяця за нормами, розрахованими виходячи з первісної їх вартості, або за умови переоцінки за справедливою вартістю на дату балансу тих нематеріальних активів, щодо яких існує активний ринок, протягом строку їх корисного використання, що встановлюється будівельною організацією при зарахуванні цих активів на баланс, але не більш як двадцяти років або терміну діяльності цієї організації.

До складу елемента "Інші операційні витрати" включаються витрати будівельної організації, які не увійшли до складу попередніх елементів витрат, а саме:

• витрати на службові відрядження працівників.

• оплата послуг, робіт, що надаються сторонніми організаціями:

- з управління виробництвом, якщо штатним розкладом будівельної організації не передбачені відповідні функціональні служби;

- з консультаційного та інформаційного характеру (у тому числі витрати на придбання літератури і передплату спеціалізованих періодичних видань), пов'язаних із забезпеченням поточної виробничої діяльності, виготовленням, зберіганням та реалізацією продукції допоміжних та другорядних підприємств будівельної організації, додержанням законодавства;

- з використання і обслуговування технічних засобів управління обчислювальних центрів, вузлів зв'язку, засобів сигналізації;

- з контролю за додержанням технології виконання будівельно-монтажних робіт;

- з протипожежної і сторожової охорони;

- з приймання, зберігання та знищення екологічно небезпечних відходів, очищення стічних вод;

- з проведення аудиторських перевірок.

До складу витрат цього елемента включається також вартість послуг управлінь механізації та інших спеціалізованих організацій під час виконання будівельно-монтажних робіт, включаючи перебазування власних і орендованих будівельних машин з об'єкта на об'єкт.

Вартість спеціального харчування працівників будівельної організації у випадках, передбачених законодавством.

Виплати авторських винагород за винахідництво і раціоналізацію, якщо вони не є роялті.

Оплата збору, передбаченого законодавством, за реєстрацію будівельної організації та її відособлених структурних підрозділів в органах державної виконавчої влади.

Витрати на сплату рентних платежів за використання земельних ресурсів та на сплату концесійних платежів за використання природних копалин.

Витрати на внесення виправлень та гарантійні роботи, в тому числі витрати на гарантійний ремонт, зданих замовнику об'єктів протягом гарантійного терміну з дати підписання акта про прийняття об'єкта в експлуатацію.

Передбачені законодавством витрати, пов'язані з набором робочої сили, з урахуванням витрат на оплату вартості проїзду до місця роботи, випускникам середніх спеціальних і професійно-технічних закладів освіти і молодим спеціалістам, які закінчили вищі навчальні заклади.

Платежі за викиди і скиди забруднюючих речовин у навколишнє природне середовище, розміщення відходів, інших видів шкідливого впливу в межах лімітів.

Витрати, пов'язані з оплатою послуг комерційних банків та інших кредитно-фінансових установ, включаючи плату за розрахунково-касове обслуговування, отримання гарантій, вексельного авалю, факторингових і довірчих операцій, ведення обліку боргових вимог і зобов'язань, у тому числі й цінних паперів, поштово-телеграфних послуг та інших витрат, пов'язаних із грошовим обігом.

Оплата за розроблення і видання рекламних виробів (прейскурантів, каталогів, брошур, альбомів, проспектів, плакатів тощо), рекламу в засобах масової інформації (оголошення в пресі, передачі по радіо і телебаченню); витрати на світлову, комп'ютерну, іншу зовнішню рекламу та на дослідження ринку (маркетинг).

Відшкодовування витрат на участь у виставках, ярмарках, вартість безплатно переданих зразків і макетів, представницьких витрат (організація прийомів, презентацій, конференцій та інших офіційних заходів, включаючи оплату праці обслуговуючого персоналу).

Передбачені законодавством додаткові витрати, пов'язані з виконанням робіт вахтовим методом, включаючи витрати на перевезення працівників від місцезнаходження будівельної організації або пункту збору до місця роботи і у зворотному напрямку та від місця проживання у вахтовому селищі до місця роботи і у зворотному напрямку; витрати на експлуатацію та утримання вахтового селища (оплата освітлення, опалення, каналізації, водопостачання), які не компенсуються платою працівників за користування житлом і комунальними послугами.

Витрати на перевезення працівників будівельної організації до місця роботи і у зворотному напрямку.

Відрахування структурних підрозділів на утримання апарату управління будівельною організацією.

Податки, збори та інші передбачені законодавством обов'язкові платежі.

Платежі зі страхування майна (робіт) будівельної організації, комерційних ризиків, цивільної відповідальності суб'єктів господарювання.

Сума орендної плати у разі оперативної оренди основних засобів.

Витрати на виготовлення і придбання бланків цінних паперів, а також інші витрати, пов'язані з їх емісією. Витрати на оприлюднення річного звіту. Втрати від знецінення запасів.

Втрати від нестачі і від псування цінностей. Визнані штрафи, пеня, неустойка.

Витрати на утримання об'єктів соціально-культурного призначення, що перебувають на балансі будівельної організації, необхідно відносити до відповідних елементів витрат.

Групування витрат виробничої собівартості за статтями калькулювання

Групування витрат за статтями калькулювання здійснюється з метою планування виробничої собівартості будівельно-монтажних робіт, організації бухгалтерського та аналітичного обліку витрат, визначення вартості будівельно-монтажних робіт.

Витрати основної діяльності будівельної організації під час формування виробничої собівартості будівельно-монтажних робіт можуть групуватись за такими статтями калькулювання:

• прямі матеріальні витрати;

• прямі витрати на оплату праці;

• суми відрахувань на соціальні заходи;

• витрати на експлуатацію будівельних машин і механізмів, які можна віднести до конкретних об'єктів витрат за прямою ознакою;

• інші прямі витрати;

• загальновиробничі витрати.

Склад статей калькулювання прямих витрат наведено у пунктах 2-6, а склад статті калькулювання "Загальновиробничі витрати" — у пункті 7 цього розділу.

Зазначений Перелік статей калькулювання, як і їх склад, може уточнюватися будівельною організацією самостійно.

До статті "Прямі матеріальні витрати" включається:

• вартість сировини, матеріалів, будівельних конструкцій, комплектуючих виробів та напівфабрикатів;

• вартість допоміжних та інших матеріалів, придбаних у сторонніх організацій та виготовлених у допоміжних та другорядних виробництвах будівельної організації, що в подальшому безпосередньо використовуються на виконанні будівельно-монтажних робіт;

• вартість паливних і мастильних матеріалів, пари, води, енергії всіх видів і запасних частин тощо.

Вартість матеріальних ресурсів включається у виробничу собівартість будівельно-монтажних робіт за їх первісною вартістю, яка формується відповідно до П(С)БО 9 "Запаси". Вартість продукції, виготовленої у допоміжних та другорядних виробництвах будівельної організації, включається у виробничу собівартість будівельно-монтажних робіт за собівартістю їх виготовлення, яка формується відповідно до П(С)БО 16 "Витрати".

До статті "Прямі витрати на оплату праці" включаються витрати на основну, додаткову заробітну плату та інші грошові виплати робітників (включаючи нештатних) і працівників лінійного персоналу (начальників дільниць, виконавців робіт, майстрів, механіків дільниць тощо) у разі включення їх до складу бригад, зайнятих на будівельно-монтажних роботах (включаючи розвантаження на приоб'єктному складі будівельних матеріалів, конструкцій, виробів і обладнання та переміщення їх вручну від приоб'єктного складу до робочої зони), нараховану згідно з формами і системами оплати праці, що застосовуються у будівельній організації. Перелік витрат на оплату праці, що включаються до цієї статті, наведено вище.

До статті "Експлуатація будівельних машин та механізмів" включаються витрати, які можуть бути віднесені до конкретного об'єкта витрат за прямою ознакою:

• Основна та додаткова заробітна плата робітників, які зайняті керуванням, обслуговуванням, ремонтом, технічним оглядом і технічним обслуговуванням власних і орендованих будівельних машин і механізмів, нарахована згідно з формами і системами оплати праці, що застосовуються в будівельній організації.

• Вартість паливних і мастильних матеріалів, електроенергії та інших матеріалів і запасних частин, що використовуються під час експлуатації, ремонту (всіх видів), технічного огляду та технічного обслуговування власної та орендованої будівельної техніки (включаючи витрати на їх доставку до приоб'єктного складу та заготівельно-складські витрати).

• Витрати на перебазування будівельних машин і механізмів з об'єкта на об'єкт, а також на утримання та ремонт рейкових і безрейкових колій.

• Сума орендної плати (лізингового платежу) у разі оперативної оренди (оперативного лізингу) будівельних машин і механізмів і сума винагороди орендодавцю (лізингодавцю) за користування будівельними машинами та механізмами.

• Вартість послуг, наданих управліннями механізації або іншими спеціалізованими організаціями під час виконання будівельно-монтажних робіт, включаючи перебазування будівельних машин з об'єкта на об'єкт.

• Витрати на переміщення за допомогою будівельних машин матеріалів і будівельних конструкцій у межах будівельного майданчика.

• Інші витрати, пов'язані з експлуатацією та утриманням будівельної техніки (крім витрат на експлуатацію машин і механізмів, які використовуються на роботах, що не належать до будівельно-монтажних робіт, а також витрат на експлуатацію машин, зданих в оренду стороннім організаціям).

• Амортизаційні відрахування (лізинговий платіж) від первісної або переоціненої вартості будівельних машин і механізмів, устаткування виробничих підрозділів, ремонтних майстерень, гаражів тощо, в яких обслуговується будівельна техніка.

До статті "Інші прямі витрати" включаються всі інші виробничі витрати, які не увійшли до попередніх статей і можуть бути віднесені безпосередньо на собівартість будівельно-монтажних робіт за прямими ознаками, зокрема:

• плата за оренду земельних і майнових паїв; витрати від браку, які становлять вартість остаточно забракованих виробів, напівфабрикатів, та витрати на виправлення браку за вирахуванням: остаточно забракованої продукції за справедливою вартістю; сум, що відшкодовуються працівниками, які допустили брак; сум, що одержані від постачальників за неякісні матеріали і комплектуючі вироби;

• витрати на виконання виправлень і гарантійних робіт, у тому числі витрати на гарантійний ремонт, зданих замовнику об'єктів протягом гарантійного терміну з дати підписання акта про прийняття об'єкта в експлуатацію, за умови включення такого ремонту до контракту та належного оформлення документів щодо виконання такого ремонту тощо.

До статті "Відрахування на соціальні заходи" включаються відрахування від заробітної плати персоналу, зазначеного у статтях калькулювання, що відносяться до прямих витрат, за нормами, встановленими законодавством.

До статті "Загальновиробничі витрати" належать витрати, визначені П(С)БО 16 "Витрати", які включають:

1) витрати на управління та обслуговування будівельного виробництва;

2) витрати на вдосконалення технології і організації робіт на будівельних майданчиках;

3) інші загальновиробничі витрати.1) Витрати на управління та обслуговування будівельного виробництва

1. Витрати на основну, додаткову заробітну плату, будь-які інші грошові виплати працівників апарату управління відособлених виробничих структурних підрозділів будівельної організації (керівників, спеціалістів, службовців), лінійного персоналу (начальників дільниць, виконавців робіт, майстрів, механіків дільниць та ін.), крім тих, які включені до складу виробничих бригад, обчислену за посадовими окладами, тарифними ставками згідно з формами і системами оплати праці, встановленими будівельною організацією.

2. Витрати на службові відрядження персоналу, зазначеного у пункті 1 цього розділу, у межах норм, передбачених законодавством.

3. Амортизація основних засобів, призначених для обслуговування апарату управління відособлених структурних підрозділів і лінійного персоналу.

4. Амортизація нематеріальних активів, призначених для обслуговування апарату управління відособлених структурних підрозділів і лінійного персоналу.

5. Витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення.

6. Витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення та інше утримання виробничих приміщень.

7. Витрати на дотримання правил охорони праці, протипожежної і сторожової охорони, санітарно-гігієнічних та інших спеціальних вимог, передбачених правилами виконання будівельно-монтажних робіт або законодавством, а саме:

7.1. Амортизація, витрати на проведення поточного ремонту та на переміщення нетитульних тимчасових споруд і приміщень санітарно-побутового призначення, що належать до складу основних засобів.

7.2. Витрати на обладнання й утримання огорож для машин та їх рухомих частин, люків, отворів, сигналізації, інших пристроїв некапітального характеру, що забезпечують охорону праці.

7.3. Витрати на забезпечення працівників спеціальним одягом, взуттям та іншими засобами індивідуального захисту й лікувально-профілактичним харчуванням, а також матеріально-технічне забезпечення дотримання санітарно-гігієнічних вимог у встановленому законодавством порядку.

7.4. Витрати на придбання необхідних довідників, плакатів і діапозитивів з охорони праці, запобігання нещасним випадкам і захворюванням на будівництві, а також поліпшення умов праці; обладнання кабінетів з охорони праці; витрати на організацію доповідей і лекцій з охорони праці.

7.5. Витрати на утримання протипожежної та сторожової охорони будівельних майданчиків, виробничих приміщень і приміщень, де розміщується апарат управління відособлених структурних підрозділів і лінійний персонал:

• витрати на оплату праці робітників, які перебувають у штаті відособленого структурного підрозділу;

• оплата послуг, наданих сторонніми організаціями, з протипожежної та сторожової охорони в установленому законодавством порядку;

• придбання, утримання та знос протипожежного інвентарю й устаткування.

8. Витрати на аварійно-рятувальне обслуговування об'єктів підземного будівництва та об'єктів спеціального призначення за наявністю відповідних договорів.

9. Витрати на транспортне обслуговування будівельного виробництва, включаючи апарат управління відособлених структурних підрозділів, лінійний персонал (начальників дільниць, виконавців робіт, майстрів, механіків дільниць та ін.) будівельної організації, у тому числі:

• основна, додаткова заробітна плата й будь-які інші грошові виплати водіїв та інших робітників, що обслуговують автомобілі;

• утримання й експлуатація власних та орендованих автомобілів, що використовуються для обслуговування будівельного виробництва;

• утримання гаражів і місць стоянки (паркування) автомобілів (енергопостачання, водопостачання, каналізація тощо);

• вартість паливних, мастильних та інших експлуатаційних матеріалів, знос і ремонт автомобільної гуми.

10. Витрати, пов'язані з оплатою послуг комерційних банків та інших кредитно-фінансових установ за розрахунково-касове обслуговування (в частині виплат заробітної плати персоналу, зазначеному у п. 1, 9 цього розділу та п. 3, 4 розд. IV Методичних рекомендацій), та витрати на поштово-телеграфні послуги, пов'язані з обслуговуванням будівельного виробництва.

11. Витрати за користування лічильно-обчислювальною, машинописною, множувальною та іншою оргтехнікою персоналом, зазначеним у п. 1 цього розділу.

12. Оплата послуг, що надаються (на замовлення персоналу, зазначеного у п. 1 цього розділу) сторонніми організаціями, якщо у будівельній організації не передбачено відповідних функціональних служб, включаючи витрати на друкарські, множувальні, копіювальні, обчислювальні та інші роботи.

13. Відрахування за встановленими законодавством нормами на соціальні заходи, передбачені п. 4 розд. III Методичних рекомендацій, від витрат на оплату праці працівників, зазначених у цьому розділі.

2) Витрати на організацію робіт на будівельних майданчиках та вдосконалення технології

1. Витрати на геодезичні роботи, що здійснюються під час виконання будівельно-монтажних робіт, включаючи: оплату праці працівників, які проводять геодезичні роботи; вартість матеріалів; амортизацію; знос геодезичного устаткування, інструментів і приладів та витрати на всі види їх ремонту і на переміщення.

2. Витрати на упорядкування та утримання будівельних майданчиків:

• оплата праці робітників, зайнятих на упорядкуванні та утриманні будівельних майданчиків;

• витрати на прибирання та очищення (з вивезенням сміття) території будівництва, облаштування доріжок, містків та інші роботи, пов'язані з упорядкуванням території будівельних майданчиків;

• витрати на електроенергію (в тому числі від тимчасових електростанцій), оплату праці чергових електромонтерів та інші витрати, пов'язані з освітленням території будівництва.

3. Витрати на перебазування лінійних підрозділів будівельних організацій на іншу будову та в межах будівельного майданчика (за винятком витрат, пов'язаних з переміщенням будівельних машин і механізмів, врахованих у вартості машино-змін).

4. Амортизація й витрати на проведення поточного ремонту пристроїв та обладнання, що належать до складу основних засобів і не передбачені у прямих витратах:

• мобільних інвентарних будов контейнерного типу (за винятком призначених для санітарно-побутового обслуговування);

• триног, пристосувань для намотування і очищення зварювального дроту, центрувальних пристроїв для зварювання труб, насосів та пресів ручних гідравлічних;

• переносних металевих і дерев'яних драбин, інвентарних металевих столиків та риштувань;

• такелажних і монтажних пристроїв, що застосовуються під час виконання будівельних і монтажних робіт, ручних лебідок, домкратів тощо;

• бункерів для бетонів і розчинів, тачок; апаратів для зварювання дротів, повітроводів, переносних вентиляційних установок для роботи із застосуванням вибухонебезпечних мастик та полімерних матеріалів, електросушарок для сушіння будівельних конструкцій, генераторів ацетиленових (крім тих, що застосовуються під час монтажу устаткування);

• обгороджувальної техніки небезпечних зон проведення робіт, шлагбаумів, сигнальних щогл, прожекторів тощо.

5. Витрати на малоцінні і швидкозношувані інструменти та виробничий інвентар, що використовуються під час виконання будівельно-монтажних робіт і не належать до основних засобів, та витрати на їх ремонт.

6. Амортизація нетитульних тимчасових споруд, знос пристосувань і пристроїв та витрати, пов'язані з їх спорудженням, ремонтом, утриманням, розбиранням та переміщенням. До них належать:

• приоб'єктні контори та комори виконробів і майстрів; складські приміщення та навіси на об'єкті будівництва;

• помости, драбини, перехідні містки, ходові дошки, обгороджування під час розпланування будівлі; пристосування для охорони праці;

• інвентарні уніфіковані засоби підмащування типу люльок, інвентарних площадок, риштування тощо; паркани і огорожі, необхідні для проведення робіт (крім спеціальних та архітектурно оформлених), охоронні козирки, сховища під час проведення буровибухових робіт;

• тимчасові розведення від магістральних і розвідних мереж електроенергії, води, пари, газу та повітря в межах робочої зони;

• витрати, пов'язані з пристосуванням будівель, що споруджуються чи існують на будівельних майданчиках, замість будівництва нетитульних тимчасових будівель та споруд.

7. Витрати на підготовку об'єктів будівництва до здачі:

• витрати на оплату праці чергових слюсарів-сантехніків, ключниць, а також робітників, які прибирають сміття, миють підлогу та вікна;

• вартість миючих засобів та інших матеріалів, що використовуються під час прибирання об'єктів перед здачею;

• витрати на опалення та освітлення в період здачі об'єктів.

8. Витрати некапітального характеру, пов'язані з удосконаленням технології та організації будівельного виробництва, нормативними роботами, включаючи послуги, надані сторонніми організаціями з розроблення проектів виконання робіт, креслень конструкцій, металевих деталей, технологічних деталей, впровадження передових методів організації праці, нормування праці тощо, а також оплату праці працівників проектно-кошторисних груп, груп проектування виконання робіт, економічних лабораторій, нормативно-дослідних станцій, що входять до складу будівельної організації та її структурних підрозділів.

9. Витрати некапітального характеру, пов'язані із забезпеченням якості будівництва:

• витрати на утримання виробничих лабораторій, що входять до складу будівельної організації та її структурних підрозділів, включаючи оплату праці працівників, утримання, амортизацію та витрати на проведення поточного ремонту приміщень, устаткування та інвентарю лабораторій; вартість витрачених або зруйнованих під час випробування матеріалів, конструкцій і частин споруд, крім витрат на випробування споруд у цілому (середніх і великих мостів, резервуарів тощо, оплачуваних за рахунок коштів, передбачених на цю мету в кошторисах на будівництво);

• витрати на проведення експертизи і консультацій, пов'язаних з результатами випробувань матеріалів і конструкцій;

• оплата послуг з випробування матеріалів і конструкцій, що надаються лабораторіями інших організацій.

10. Витрати, пов'язані з винахідництвом і раціоналізацією: на проведення дослідно-експериментальних робіт, виготовлення моделей і зразків за винахідницькими та раціоналізаторськими пропозиціями щодо виконання будівельно-монтажних робіт; виплата авторських винагород, якщо вони не є роялті.

3) Інші загальновиробничі витрати

1. Платежі зі страхування майна, ризиків, цивільної відповідальності, а також окремих категорій працівників, зайнятих на виробництві відповідних видів продукції (робіт), безпосередньо на роботах з підвищеною небезпекою для життя та здоров'я, передбачених законодавством.

2. Витрати на охорону навколишнього середовища, зокрема: платежі за викиди і скиди забруднювальних речовин у навколишнє природне середовище та інші види шкідливого впливу в межах лімітів; оплата послуг сторонніх організацій з очищення стічних вод, розміщення відходів виробництва тощо.

3. Відрахування на спорудження та розбирання титульних тимчасових будівель і споруд від їх кошторисної вартості у разі, коли кошти на зазначені цілі передбачені інвесторським кошторисом.

4. Витрати на перевезення працівників будівельної організації до місця роботи та у зворотному напрямку.

5. Передбачені законодавством додаткові витрати, пов'язані з виконанням робіт вахтовим методом, включаючи транспортні витрати на перевезення працівників від місця знаходження будівельної організації або пункту збору до місця роботи і у зворотному напрямку та від місця проживання у вахтовому селищі до місця роботи і у зворотному напрямку, а також витрати на експлуатацію та утримання вахтового селища, некомпенсовані платою працівників за користування житлом і комунальні послуги;

оплата працівникам за дні відпочинку (відгули), що надаються у зв'язку з роботою в понадурочний час при організації робіт вахтовим методом, у разі підсумкового обліку робочого часу та в інших випадках, установлених законодавством.

6. Податки, збори та інші обов'язкові платежі, передбачені законодавством, що включаються до виробничої собівартості будівельно-монтажних робіт.

7. Інші загальновиробничі витрати, які можуть бути віднесені до виробничої собівартості будівельно-монтажних робіт та відшкодовуються замовниками.

Особливості формування собівартості будівельно-монтажних робіт за будівельним контрактом

Собівартість реалізованих будівельно-монтажних робіт складається з виробничої собівартості будівельно-монтажних робіт, які були реалізовані протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат і наднормативних виробничих витрат.

До наднормативних виробничих витрат належать витрати на матеріальні ресурси, обсяг яких розраховується за нормами, що збільшено, як виняток, за діючі в будівельній організації виробничі норми.

Виробнича собівартість будівельно-монтажних робіт за будівельним контрактом складається з прямих витрат на виконання будівельно-монтажних робіт, які можуть бути віднесені до об'єкта витрат безпосередньо, та загальновиробничих витрат.

При формуванні виробничої собівартості будівельно-монтажних робіт за будівельним контрактом до складу витрат, безпосередньо пов'язаних з його виконанням, включається також вартість робіт, виконаних субпідрядчиками.

Прямі витрати, що включаються до виробничої собівартості будівельно-монтажних робіт, складаються з:

• матеріальних витрат;

• витрат на оплату праці;

• відрахувань на соціальні заходи;

• витрат на експлуатацію будівельних машин і механізмів, які можна віднести до конкретних об'єктів витрат за прямою ознакою;

• інших прямих витрат.

Загальновиробничі витрати складаються з:

• постійних загальновиробничих витрат (розподілених і нерозподілених);

• змінних загальновиробничих витрат.

До постійних загальновиробничих витрат належать витрати, які залишаються незмінними при зміні обсягу виконаних будівельно-монтажних робіт.

Постійні загальновиробничі витрати розподіляються між об'єктами витрат пропорційно базі розподілу, обраній будівельною організацією самостійно, виходячи з нормальної потужності будівельної організації.

Нормальна потужність організації визначається як очікуваний середній обсяг виконуваних робіт, що може бути досягнутий за умови звичайної діяльності будівельної організації протягом кількох років, з урахуванням запланованого обслуговування виробництва.

Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати, які включаються до складу собівартості реалізованих будівельно-монтажних робіт, визначаються як різниця між загальною сумою постійних загальновиробничих витрат за нормальною потужністю будівельної організації та сумою розподілених постійних загаль-новиробничих витрат за фактичною потужністю будівельної організації. Загальна сума постійних загальновиробничих витрат (розподілених і нерозподілених) не може перевищувати фактичну величину цих витрат.

До змінних загальновиробничих витрат належать витрати, що змінюються прямо пропорційно до зміни обсягу виконаних будівельно-монтажних робіт і розподіляються між об'єктами витрат з використанням бази розподілу, вибраної будівельною організацією самостійно, виходячи з фактичної потужності будівельної організації за звітний період.

Конкретний перелік і склад постійних і змінних загальновиробничих витрат встановлюється будівельною організацією самостійно.

Базою розподілу загальновиробничих витрат (постійних і змінних) може бути:

• сума прямих витрат на виконання будівельно-монтажних робіт;

• сума прямих витрат на оплату праці на виконання будівельно-монтажних робіт;

» трудовитрати на виконання будівельно-монтажних робіт (нормативні або фактичні);

» відпрацьований час на будівництві об'єкта будівельними машинами і механізмами;

» інші загальновиробничі витрати. Не включаються до виробничої собівартості будівельно-монтажних робіт за будівельним контрактом витрати, пов'язані з операційною діяльністю будівельної організації:

» адміністративні витрати;

» витрати на збут;

» інші операційні витрати. Адміністративні витрати — це загальногосподарські витрати, спрямовані на обслуговування та управління будівельною організацією. Ці витрати включаються до вартості будівельно-монтажних робіт за будівельним контрактом пропорційно базі розподілу, вибраній будівельною організацією самостійно.

Перелік витрат, що не включаються до собівартості будівельно-монтажних робіт:

l. Адміністративні витрати

До адміністративних витрат належать загальногосподарські витрати, які спрямовані на обслуговування та управління будівельною організацією.

1. Витрати на основну та додаткову заробітну плату відповідно до штатного розкладу та встановлених будівельною організацією систем оплати праці, включаючи будь-які види грошових виплат (передбачені чинним законодавством надбавки та доплати, виплати, що мають компенсаційний характер, премії, одноразові заохочення тощо):

» працівників апарату управління будівельної організації, яка має статус юридичної особи (керівників, спеціалістів, службовців);

» працівників, які здійснюють загальногосподарське обслуговування будівельної організації (телефоністів, телеграфістів, радіооператорів, операторів зв'язку, операторів електронно-обчислювальних машин, двірників, прибиральниць та ін.);

» іншого загальногосподарського персоналу.

2. Відрахування за встановленими законодавством нормами на соціальні заходи, передбачені п. 4 розд. III Методичних рекомендацій, від заробітної плати працівників, зазначених у п. 1 цього розділу.

3. Витрати на службові відрядження працівників апарату управління будівельної організації та робітників, які здійснюють загальногосподарське обслуговування будівельної організації.

4. Витрати на транспортне обслуговування працівників апарату управління будівельної організації, зокрема:

4.1. Витрати на утримання та експлуатацію службових легкових автомобілів, що перебувають на балансі будівельної організації (орендуються) та обслуговують працівників апарату управління, включаючи:

• основну, додаткову заробітну плату та будь-які інші грошові виплати водіїв та інших робітників, що обслуговують легкові автомобілі;

• вартість паливних, мастильних та інших експлуатаційних матеріалів, знос і ремонт автомобільної гуми;

• витрати на утримання гаражів і місць стоянки (паркування) легкових автомобілів (енергопостачання, водопостачання, каналізація тощо);

• амортизація (орендна плата), витрати на поточний ремонт, технічний огляд, технічне обслуговування легкових автомобілів та поточний ремонт гаражів і місць стоянки автомобілів.

5. Витрати на матеріально-технічне забезпечення апарату управління будівельної організації та інші загальногосподарські витрати:

5.1. Витрати на придбання канцелярських товарів і приладів, бланків обліку, звітності.

5.2. Витрати на утримання, експлуатацію та поточний ремонт будинків, споруд, приміщень, що використовуються апаратом управління будівельною організацією.

5.3. Витрати на утримання основних засобів, інших нематеріальних необоротних активів загальногосподарського використання (операційна оренда, страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона).

5.4. Амортизація основних засобів, призначених для обслуговування апарату управління (крім легкових автомобілів), обчислена за їх первісною або справедливою вартістю відповідно до встановлених норм.

5.5. Витрати на малоцінний і швидкозношуваний інвентар та малоцінні предмети, що використовуються будівельною організацією і не належать до основних засобів, та витрати на їх ремонт.

5.6. Витрати на утримання і експлуатацію всіх видів зв'язку та радіо, що використовуються для здійснення управління і перебувають на балансі будівельної організації, оплата послуг зв'язку (поштові, телеграфні, телефонні, телекс, факс тощо), обчислювальних центрів, засобів сигналізації та інших технічних засобів управління.

5.7. Витрати на утримання, ремонт та експлуатацію лічильно-обчислювальної, машинописної, множувальної та іншої оргтехніки, що перебуває на балансі будівельної організації і використовується персоналом, зазначеним у цьому розділі.

5.8. Оплата послуг, що надаються сторонніми організаціями в управлінні виробництвом, якщо у штатному розкладі не передбачено відповідних функціональних служб, включаючи витрати на обчислювальні, друкарські, множувальні та інші роботи.

5.9. Оплата послуг консультаційного та інформаційного характеру (у тому числі витрати на придбання літератури і передплату спеціалізованих періодичних видань), пов'язаних із забезпеченням поточної діяльності апарату управління, виготовленням і зберіганням продукції допоміжних, другорядних виробництв будівельної організації, додержанням законодавства.

6. Оплата професійних послуг (юридичних, з оцінки майна, аудиторських — оплата за проведення обов'язкових аудиторських перевірок, передбачених законодавством, тощо).

7. Витрати на врегулювання спорів у судових органах.

8. Загальні корпоративні витрати (організаційні витрати, витрати на проведення річних зборів, на оприлюднення річного звіту, представницькі витрати, послуги щодо зміни структури приватизованої будівельної організації тощо).

9. Оплата передбаченого законодавством збору за реєстрацію будівельної організації в органах державної виконавчої влади.

10. Витрати, пов'язані з оплатою послуг комерційних банків та інших кредитно-фінансових установ, включаючи плату за розрахунково-касове обслуговування (в частині виплат заробітної плати персоналу, зазначеного у п. 1 цього розділу), отримання гарантій, вексельного авалю, акторингових і довірчих операцій, ведення обліку боргових вимог і зобов'язань, у тому числі й цінних паперів. Надання поштово-телеграфних послуг та інші витрати, пов'язані з грошовим обігом.

11. Одноразова допомога, що виплачується працівникам відповідно до законодавства під час переведення, прийому і направлення на роботу в іншу місцевість.

12. Відрахування відособлених структурних підрозділів на утримання апарату управління будівельним об'єднанням, включаючи витрати на утримання корпорації, асоціації тощо.

13. Податки, збори та інші обов'язкові платежі, передбачені законодавством (крім податків і зборів, що включаються до виробничої собівартості будівельно-монтажних робіт, тобто ті, що можна віднести до персоналу, зазначеного у п. 1 цього Переліку, або до відповідних адміністративних витрат).

14. Утримання протипожежної та сторожової охорони адміністративних приміщень:

• витрати на оплату праці робітників, які перебувають у штаті будівельної організації;

• послуги, надані сторонніми організаціями, з протипожежної та сторожової охорони в установленому законодавством порядку;

• придбання, утримання та знос протипожежного інвентарю та устаткування.

15. Витрати на перебазування будівельних і монтажних організацій.

16. Витрати на сплату відсотків (винагороди) за користування матеріальними цінностями, взятими в оренду (лізинг).

2. Витрати на збут

До витрат на збут належать витрати, пов'язані з реалізацією товарів, робіт, послуг, а саме:

1. Оплата за розроблення і видання рекламних виробів (прейскурантів, каталогів, брошур, альбомів, проспектів, плакатів тощо), рекламу в засобах масової інформації (оголошення в пресі, передачі по радіо і телебаченню); витрати на світлову, комп'ютерну, іншу зовнішню рекламу щодо діяльності будівельної організації та на дослідження ринку (маркетинг); відшкодовування витрат на участь у виставках, ярмарках, вартість безоплатно переданих зразків і макетів; представницькі витрати (організація прийомів, конференцій та інших офіційних заходів, включаючи оплату праці обслуговуючого персоналу).

2. Витрати пакувальних матеріалів для затарювання готової продукції на складах готової продукції (допоміжних і другорядних виробництв будівельної організації); витрати на ремонт тари.

3. Витрати на утримання персоналу, діяльність якого пов'язана із збутом, включаючи витрати на відрядження працівників, зайнятих збутом.

4. Витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів, пов'язаних зі збутом робіт, послуг (операційна оренда, страхування, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, охорона).

5. Витрати на утримання легкового автотранспорту, який використовується працівниками відділу збуту:

• на оплату праці водіїв та обов'язкові відрахування на соціальні заходи згідно із законодавством;

• на ремонт, технічний нагляд і технічне обслуговування.

6. Витрати на транспортування, перевалку і страхування готової продукції, виробленої допоміжними та другорядними виробництвами будівельної організації для її реалізації на сторону, транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції відповідно до умов договору (базису) поставки.

7. Податки, збори та інші обов'язкові платежі, передбачені законодавством, пов'язані з відповідними витратами на збут.

8. Інші витрати, пов'язані зі збутом товарів, робіт (послуг).

3. Iншi операційні витрати

До інших операційних витрат належать:

1. Втрати від знецінення запасів.

2. Втрати від нестачі та псування цінностей.

3. Визнані штрафи, пені, неустойки.

4. Сума безнадійної дебіторської заборгованості та відрахування до резерву сумнівних боргів.

5. Витрати на утримання об'єктів соціальної сфери.

6. Витрати на утримання приміщень, що надаються безоплатно професійним спілкам, підприємствам громадського харчування, що обслуговують працівників будівельної організації або використовуються будівельною організацією самостійно на зазначені цілі, включаючи нарахування амортизації, витрати на проведення поточного ремонту, освітлення, опалення, водопостачання, каналізацію, електропостачання, а також на паливо для приготування їжі.

7. Витрати на дослідження та розробки відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 8 "Нематеріальні активи".

8. Собівартість реалізованої іноземної валюти, яка для цілей бухгалтерського обліку є еквівалентом у грошовій одиниці України за курсом Національного банку України на дату продажу іноземної валюти, плюс витрати, пов'язані з продажем іноземної валюти.

9. Собівартість реалізованих виробничих запасів, яка для цілей бухгалтерського обліку складається з їх облікової вартості, та витрат, пов'язаних з їх реалізацією.

10. Втрати від операційної курсової різниці (тобто від зміни курсу валюти за операціями, активами і зобов'язаннями, що пов'язані з операційною діяльністю будівельної організації).

11. Витрати, пов'язані з наданням фінансової допомоги медичним, дитячим, громадським організаціям тощо.

12. Інші витрати, що виникають у процесі операційної діяльності будівельної організації.

Витрати операційної діяльності будівельної організації на утримання (амортизація, охорона тощо) незадіяних будівельних машин, механізмів та інших необоротних активів, які не використовуються при виконанні будівельного контракту, не включаються до витрат за будівельним контрактом і відносяться на зменшення фінансових результатів від операційної діяльності будівельної організації.

Визнання витрат і доходів за будівельним контрактом

До витрат за будівельним контрактом включаються витрати за період від дати укладення будівельного контракту до дати завершення цього контракту. До витрат за будівельним контрактом також включаються витрати, яких зазнав підрядчик при укладенні будівельного контракту, якщо існує ймовірність його підписання і достовірної оцінки цих витрат. Витрати, визнані при укладенні будівельного контракту, який не підписано до дати складання балансу, визнаються витратами звітного періоду без включення до витрат за цим будівельним контрактом у наступних звітних періодах.

Доходи і витрати, здійснені протягом періоду виконання будівельного контракту, визнаються на дату складання балансу (на останнє число місяця) за ступенем завершеності будівельно-монтажних робіт, якщо кінцевий фінансовий результат цього контракту може бути достовірно оцінений.

Ступінь завершеності робіт за будівельним контрактом може визначатися за одним з наведених методів:

• вимірювання та оцінка виконаної роботи;

• співвідношення обсягу завершеної частини робіт та їх загального обсягу за будівельним контрактом у натуральному вимірюванні (м2, м3, т тощо);

• співвідношення фактичних витрат від початку виконання будівельного контракту до дати балансу та очікуваної (кошторисної) суми загальних витрат за контрактом.

Будівельні контракти залежно від способу визначення ціни поділяються на контракти з фіксованою ціною та контракти за ціною "витрати плюс".

Контракт з фіксованою ціною передбачає фіксовану (тверду) ціну всього обсягу робіт за будівельним контрактом або фіксовану ставку за одиницю кінцевої продукції, що випускається на об'єкті будівництва.

Контракт за ціною "витрати плюс" передбачає ціну як суму фактичних витрат підрядчика на виконання будівельного контракту та погодженого у контракті прибутку (у вигляді процента від витрат або фіксованої величини).

Кінцевий фінансовий результат за будівельним контрактом з фіксованою ціною може бути достовірно оцінений за наявності одночасно таких умов:

• можливості достовірного визначення суми загального доходу від виконання будівельного контракту;

• імовірного отримання підрядчиком економічних вигод від виконання будівельного контракту;

• можливості достовірного визначення суми витрат, необхідних для завершення будівельного контракту, і ступеня завершеності робіт за будівельним контрактом на дату балансу;

• можливості достовірного визначення та оцінки витрат, пов'язаних з виконанням будівельного контракту для порівняння фактичних витрат за цим будівельним контрактом, з попередньою оцінкою таких витрат.

Кінцевий фінансовий результат за будівельним контрактом за ціною "витрати плюс" може бути достовірно оцінений за наявності одночасно таких умов:

• імовірного отримання підрядчиком економічних вигод від виконання будівельного контракту;

• можливості достовірного визначення витрат, пов'язаних з виконанням будівельного контракту, незалежно від імовірності їх відшкодування замовником.

Якщо кінцевий фінансовий результат за будівельним контрактом не може бути оцінений достовірно, то:

• дохід визнається як сума фактичних витрат від початку виконання будівельного контракту, щодо яких існує імовірність їх відшкодування;

• витрати за будівельним контрактом визнаються витратами того періоду, протягом якого вони були зазнані.

Якщо в наступних звітних періодах не існує невизначеності, яка перешкоджала в попередніх періодах отриманню достовірної оцінки кінцевого фінансового результату за будівельним контрактом, то дохід і витрати, пов'язані з виконанням цього контракту, визнаються згідно з П(С)БО 18 "Будівельні контракти".

Якщо на дату балансу існує імовірність того, що загальні витрати на виконання будівельного контракту перевищуватимуть загальний дохід за цим будівельним контрактом, то очікувані збитки визнаються витратами звітного періоду.

До доходу від будівельного контракту генпідрядчик включає всю вартість виконаних за будівельним контрактом робіт. Вартість робіт, виконаних субпідрядчиками, генпідрядчики визнають як інші прямі витрати, пов'язані з виконанням будівельного контракту. Субпідрядчики до доходу включають вартість будівельно-монтажних робіт, виконаних власними силами.

До доходу від будівельного контракту підрядчики (генпідрядчики, субпідрядчики) включають також суму відхилень, претензій і заохочувальних виплат. Кошти, одержані внаслідок застосування майнової відповідальності за порушення замовниками умов будівельного контракту, відображаються підрядчиком у складі доходу від будівельного контракту.

Суми сплаченої неустойки (пені) та відшкодування збитків, завданих невиконанням або неналежним виконанням підрядчиком умов будівельного контракту, відносяться на зменшення доходу від контракту.

Доходи і витрати за кожним будівельним контрактом відображаються в бухгалтерському обліку окремо, із застосуванням принципу нарахування.

Не визнаються доходами аванси, одержані від замовників для фінансового забезпечення виконання будівельного контракту. Ці суми відображаються підрядчиком у складі його зобов'язань і зменшуються після завершення виконання робіт, визнання доходу і заліку заборгованості.

Планування виробничої собівартості будівельно-монтажних робіт

Метою планування виробничої собівартості будівельно-монтажних робіт є:

• визначення витрат, необхідних для виконання будівельно-монтажних робіт у встановлені терміни за умови раціонального використання матеріалів, робочої сили, будівельних та інших виробничих ресурсів, дотримання правил технічної експлуатації будівельних машин і механізмів, а також дотримання безпечних умов праці;

• організація внутрішньогосподарського розрахунку та управлінського обліку у структурних підрозділах будівельної організації;

• визначення ціни, за якою будівельна організація спроможна збудувати об'єкт (виконати роботи), щодо якого провадяться торги (тендери).

Порядок і методи планування виробничої собівартості будівельно-монтажних робіт встановлюють будівельні організації самостійно, виходячи з умов та особливостей їх виробничої діяльності й з урахуванням Методичних рекомендацій. Планування собівартості будівельно-монтажних робіт може здійснюватись за об'єктами витрат.

Планова виробнича собівартість окремих об'єктів будівництва та видів будівельно-монтажних робіт може розраховуватись на основі техніко-економічних обґрунтувань і визначатися за статтями калькулювання витрат або за елементами витрат. Вихідними даними для таких розрахунків є: програма робіт будівельної організації; проектно-кошторисна документація об'єктів, що споруджуються; фізичні обсяги видів робіт; виробничі норми витрат на одиницю виміру відповідних видів робіт (конструктивних елементів). Під час здійснення розрахунків враховуються: конкретні технологічні та організаційні умови роботи будівельної організації, передбачені проектами організації будівництва і проектами виконання робіт; результати аналізу рівня витрат у минулих облікових періодах, можливості інтенсифікації та підвищення ефективності будівельного виробництва.

У разі зміни протягом року проектних рішень, що викликає зміну обсягів будівельно-монтажних робіт, їх вартісних показників, цін на матеріальні ресурси тощо, або проведення індексації заробітної плати відповідно до законодавства, виробнича собівартість підлягає уточненню.

Витрати на виконання будівельно-монтажних робіт за статтею калькулювання "Прямі матеріальні витрати" визначаються виходячи з фізичних обсягів робіт, передбачених у проектно-кошторисній документації, виробничих норм витрачання матеріальних ресурсів та цін постачальників на матеріальні ресурси.

Витрати за статтею калькулювання "Прямі витрати на оплату праці" визначаються виходячи з фізичних обсягів робіт, передбачених у проектно-кошторисній документації, та норм затрат праці, що діють в організації. Основна, додаткова заробітна плата та інші грошові виплати працівникам і лінійному персоналу (начальникам дільниць, виконавцям робіт, майстрам, механікам дільниць), які входять до складу виробничих бригад, визначається відповідно до системи оплати праці, що застосовується у даній будівельній організації.

Витрати за статтею калькулювання "Експлуатація будівельних машин та механізмів" визначаються виходячи з потреби в роботі будівельних машин і механізмів у машино-змінах (машино-годинах), передбаченої у проектах організації будівництва і проектах виконання робіт для окремих об'єктів, та планової калькуляції вартості машино-змін (машино-годин).

Витрати за статтею калькулювання "Відрахування на соціальні заходи" визначаються за кожним видом відрахувань відповідно до встановлених законодавством норм.

Загальновиробничі витрати визначаються на плановий період у цілому для будівельної організації на підставі кошторисів цих витрат. Розподіл загальновиробничих витрат між об'єктами витрат здійснюється з використанням бази розподілу. Витрати на оплату праці лінійного персоналу і працівників, які зайняті на роботах, що виконуються за рахунок загальновиробничих витрат, визначаються виходячи з посадових окладів, тарифних ставок і систем оплати праці, установлених у даній будівельній організації.

Для визначення планової виробничої собівартості окремих об'єктів будівництва (видів будівельно-монтажних робіт) складають планові калькуляції, в яких витрати розраховуються за окремими статтями на обсяг робіт, передбачений планом (програмою робіт). Враховується також зниження витрат, передбачених заходами щодо підвищення технічного і організаційного рівня будівельного виробництва. Планова собівартість повинна бути не вищою ніж відповідна собівартість об'єктів будівництва (видів будівельно-монтажних робіт), передбачена договірною ціною.

Планова виробнича собівартість будівельно-монтажних робіт структурного підрозділу може визначатися як підсумок планових витрат окремих об'єктів будівництва (видів будівельно-монтажних робіт), включених до плану (програми робіт підрозділу), або розрахована укрупнено аналітично-розрахунковим методом у цілому за окремими елементами витрат.

Планові витрати за елементом "Матеріальні затрати" можуть обчислюватися одним з наведених способів:

• за планово-розрахунковими нормативами матеріальних витрат на 1 млн вартості будівельно-монтажних робіт. Такі нормативи розраховуються на підставі аналізу фактичних витрат за минулі періоди з використанням даних бухгалтерського обліку та індексів інфляції за вказані періоди;

• за фізичними обсягами укрупнених видів будівельно-монтажних робіт по об'єктах будівництва, включених до плану, планово-розрахунковими нормативами матеріальних ресурсів на відповідні види робіт та їх вартості за цінами, що визначаються відповідно до п. 2 розд. IV Методичних рекомендацій.

Планові витрати за елементом "Витрати на оплату праці" можуть обчислюватися за планово-розрахунковими нормативами витрат на оплату праці працівників і лінійного персоналу (начальників дільниць, виконавців робіт, майстрів, механіків дільниць), які входять до складу виробничих бригад, та апарату управління відособленого структурного підрозділу на 1 млн вартості будівельно-монтажних робіт. Такі нормативи розраховуються на підставі аналізу фактичних витрат за минулі періоди з використанням даних бухгалтерського обліку та індексів інфляції за вказані періоди.

Планові витрати за елементом "Відрахування на соціальні заходи" обчислюються за кожним видом відрахувань відповідно до встановлених законодавством норм.

Планові витрати за елементом "Амортизація" обчислюються виходячи із середньомісячної вартості як власних, так і орендованих основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних матеріальних активів, на які нараховується амортизація, і середньої норми амортизаційних відрахувань.

Середня норма амортизаційних відрахувань визначається виходячи з переліку основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних матеріальних активів, що передбачається задіяти у плановому періоді, на які нараховується амортизація, а також норм, затверджених за окремими групами основних засобів.

Планові витрати за елементом "Інші операційні витрати" обчислюються із застосуванням планово-розрахункових нормативів, які розраховуються у відсотках до суми витрат за елементами. Такі нормативи розраховуються на підставі аналізу фактичних витрат за минулий період з використанням даних бухгалтерського обліку.

Бухгалтерський облік витрат у будівельній організації

Бухгалтерський облік витрат будівельної організації здійснюється з метою забезпечення формування повної, правдивої та неупередженої інформації щодо відображення фактичних витрат, понесених під час виконання будівельно-монтажних робіт, а також вироблення продукції допоміжними та другорядними виробництвами будівельної організації, обчислення фактичної собівартості як для окремих об'єктів обліку витрат, так і витрат будівельної організації в цілому, а також для здійснення контролю за використанням матеріальних, трудових і фінансових ресурсів.

Дані бухгалтерського обліку використовуються для оцінки фінансового стану будівельної організації, ефективності організаційно-технічних заходів, спрямованих на розвиток і удосконалення будівельного виробництва, планово-економічних і аналітичних розрахунків, управлінського обліку та внутрішньогосподарського розрахунку у будівельній організації.

Організація бухгалтерського обліку витрат передбачає:

• застосування єдиного підходу до відображення в бухгалтерському обліку господарських операцій на підставі затверджених у будівельній організації правил ведення документообігу з урахуванням особливостей її діяльності;

• застосування типових форм первинних облікових документів, системи рахунків, реєстрів аналітичного обліку та способів реєстрації й узагальнення наявної інформації та оброблення облікової інформації на паперових або машинних носіях;

• розроблення облікової номенклатури об'єктів калькулювання. Об'єктом бухгалтерського обліку витрат можуть бути окремі

види будівельно-монтажних робіт, окрема будівля і споруда, кілька будівель і споруд, будівельний контракт у цілому, відособлений структурний підрозділ, будівельна організація в цілому.

Бухгалтерський облік витрат на виконання будівельно-монтажних робіт залежно від видів об'єктів обліку може бути організовано за замовленнями або за методом накопичення витрат за певний період часу із застосуванням елементів нормативного методу обліку і контролю за економним і раціональним використанням матеріальних, трудових і фінансових ресурсів.

Основним методом обліку витрат на виконання будівельно-монтажних робіт є облік за замовленнями відповідно до будівельних контрактів. Облік витрат за замовленнями ведеться наростаючим підсумком до закінчення виконання контракту.

Реєстром обліку виконаних будівельно-монтажних робіт у натуральній та вартісній формі є Журнал обліку виконаних робіт. Дані Журналу обліку є підставою для складання первинних облікових документів у будівництві (форма № КБ-2в "Акт приймання виконаних підрядних робіт" і форма № КБ-3 "Довідка про вартість виконаних робіт та витрати"), які використовуються для розрахунків із замовником за виконані підрядні роботи та складання звітності у будівництві.

Відображення в бухгалтерському обліку витрат на будівельно-монтажні роботи здійснюється відповідно до Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій та інструкції по його застосуванню, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від З0.11.99 № 291.

Бухгалтерський облік витрат на виконання будівельно-монтажних робіт ведеться на рахунку 2З "Виробництво" безпосередньо в Журналі-ордері або машинограмах, що їх замінюють, в яких об'єднані аналітичний і синтетичний обліки витрат, а також відображається вартість робіт, виконаних власними силами будівельної організації, і вартість робіт, прийнятих від субпідрядних організацій. На рахунку 2З "Виробництво" в Журналі-ордері витрати групуються відповідно до визначених об'єктів калькулювання. Витрати відособлених допоміжних і другорядних виробництв обліковуються на окремих аналітичних субрахунках "Допоміжні виробництва", в журналах-ордерах, листках-розшифровках або в машинограмах, які їх замінюють, у розрізі видів цих виробництв.

Фактичні витрати на будівельно-монтажні роботи групуються за статтями витрат. Прямі витрати (матеріальні витрати, витрати на оплату праці, на експлуатацію будівельних машин і механізмів, відрахування на соціальні заходи, інші прямі витрати) щомісячно визначаються та відносяться на окремі об'єкти калькулювання за прямими ознаками на підставі первинних облікових документів. Уся первинна документація складається з обов'язковим кодуванням, що забезпечує облік за статтями витрат і за об'єктами калькулювання. Первинні документи складаються в момент здійснення операцій, а якщо це неможливо — безпосередньо після їх закінчення.

Прямі матеріальні, трудові та інші прямі витрати, а також загальновиробничі витрати та витрати від браку робіт відображаються за дебетом рахунка 2З "Виробництво", за кредитом — суми фактичної виробничої собівартості виконаних робіт (у дебет рахунка 90 "Собівартість реалізації"). За кредитом субрахунків обліку витрат допоміжних виробництв з виконання некапітальних робіт у кореспонденції з дебетом рахунків ІІ "Інші необоротні матеріальні активи", 22 "Малоцінні та швидкозношувані предмети" та субрахунків обліку витрат основного виробництва списується собівартість виготовлених у допоміжних і другорядних виробництвах виробів, робіт.

Вартість використаних матеріалів включається у виробничу собівартість будівельно-монтажних робіт з кредиту рахунка В0

"Матеріальні витрати" для будівельних організацій, які застосовують 8-й клас рахунків, або з кредиту рахунка 20 "Виробничі запаси" для організацій, що застосовують 9-й клас рахунків, вартість продукції допоміжних і другорядних виробництв — з кредиту рахунка 23 "Виробництво", а вартість послуг виробничого характеру, наданих сторонніми організаціями, — з кредиту рахунка 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядчиками" та відповідних субрахунків.

Фактичні витрати матеріалів на виконання будівельно-монтажних робіт по об'єктах обліку відображаються в облікових реєстрах на підставі матеріальних звітів.

Витрати на оплату праці робітників включаються у виробничу собівартість будівельно-монтажних робіт з кредиту рахунка 81 "Витрати на оплату праці" за видами оплати праці для організацій, що застосовують 8-й клас рахунків, або відповідно з кредиту рахунка 66 "Розрахунки з оплати праці" для організацій, що застосовують 9-й клас рахунків, і відносяться на витрати по окремих об'єктах калькулювання за прямою ознакою на підставі документів, які визначають витрати праці. Якщо неможливо віднести окремі види надбавок, доплат, заохочувальних і компенсуючих виплат за прямою ознакою, розподіл їх по об'єктах відбувається пропорційно сумі заробітної плати без цих надбавок, доплат і компенсуючих виплат або іншими методами, що застосовуються у будівельній організації.

Відрахування на соціальні заходи включаються у собівартість будівельно-монтажних робіт за прямою ознакою з кредиту рахунка 65 "Розрахунки за страхуванням" та відповідних субрахунків: 651 "За пенсійним забезпеченням", 652 "За соціальним страхуванням", 653 "За страхуванням на випадок безробіття", 654 "За індивідуальним страхуванням".

Витрати на утримання та експлуатацію власних і орендованих машин і механізмів у будівельній організації відображаються на рахунку 23 "Виробництво", субрахунок "Експлуатація машин і механізмів" за їх видами чи групами і відносяться на витрати за окремими об'єктами калькулювання за прямою ознакою на підставі первинних документів.

Витрати на оплату праці робітників, зайнятих керуванням та обслуговуванням машин, відрахування у резерв на оплату відпусток, витрати на паливо, електроенергію, а також допоміжні експлуатаційні матеріали, утримання рейкових і безрейкових колій, амортизаційні відрахування, витрати на ремонт та орендна плата за машини відносяться на виробничу собівартість утримання груп цих машин за прямою ознакою.

Втрати від браку в роботі будівельних організацій накопичуються на рахунку 24 "Брак у виробництві" окремо за браком, допущеним під час виконання будівельно-монтажних робіт, і браком, допущеним у допоміжних і другорядних виробництвах будівельної організації на окремому субрахунку. Облік втрат від браку ведеться по окремих об'єктах будівництва, видах робіт та допоміжних і другорядних виробництвах у журналах, листках-розшифровках або машинограмах, які їх замінюють.

До втрат від браку, допущеного під час виконання будівельно-монтажних робіт, належать витрати на перероблення неякісно виконаних робіт з вини будівельної організації, а також витрати на усунення пошкоджень у зведених конструкціях, допущених під час подальшого виконання будівельно-монтажних робіт.

Витрати на усунення дефектів у будівництві, допущених з вини замовника і ним оплачених, не належать до втрат від браку.

У витрати на виправлення браку, допущеного під час виконання будівельно-монтажних робіт, включається вартість додатково витрачених матеріалів, витрати на оплату праці, відрахування на соціальні заходи, на експлуатацію будівельних машин і механізмів, а також частина загальновиробничих витрат.

У виробничу собівартість будівельно-монтажних робіт включаються витрати на виправлення браку за вирахуванням: остаточно забракованої продукції за справедливою вартістю; суми, що відшкодовуються працівниками, які допустили брак; суми, що одержані від постачальників за неякісні матеріали і комплектуючі вироби тощо.

Загальновиробничі витрати визначаються по будівельній організації в цілому як постійні, так і змінні і відносяться з кредиту рахунка 9І "Загальновиробничі витрати" в дебет рахунка 90 "Собівартість реалізації", субрахунок 90З "Собівартість реалізованих робіт і послуг".

При цьому генеральні підрядчики щомісяця зменшують величину окремих статей загальновиробничих витрат на суму витрат на обслуговування субпідрядчиків відповідно до контрактів між ними, списуючи їх з рахунка 9l "Загальновиробничі витрати" на рахунок бЗ "Розрахунки з постачальниками та підрядчиками". Субпідрядні організації збільшують величину відповідних статей загальновиробничих витрат по дебету рахунка 9l "Загальнови-робничі витрати" і відображають їх по кредиту рахунка Зб "Розрахунки з покупцями і замовниками".

Загальновиробничі витрати підлягають розподілу між об'єктами обліку витрат із застосуванням установлених у будівельній організації способів їх розподілу, виходячи із специфіки виконуваних робіт.

Прямі та загальновиробничі витрати включаються у виробничу собівартість будівельно-монтажних робіт того звітного періоду, в якому вони були здійснені. Непродуктивні витрати і втрати відображаються в обліку того звітного періоду, в якому вони виявлені.

Якщо у будівельній організації створюється резерв для оплати відпусток і виплати винагород за вислугу років, то у витрати виробництва включаються щомісячні відрахування на створення такого резерву з віднесенням їх на загальновиробничі витрати.

До незавершеного будівельного виробництва належать не-закінчені і не прийняті замовником об'єкти (будівельно-монтажні роботи), що є об'єктами обліку.

Незавершене будівельне виробництво складається з витрат на виконання будівельно-монтажних робіт, що виконуються власними силами будівельної організації, а також із вартості робіт субпідрядних організацій, прийнятих і сплачених генеральним підрядчиком.

Фактична собівартість будівельно-монтажних робіт, виконаних власними силами будівельної організації на об'єктах, які належать до незавершеного будівельного виробництва, обліковується на рахунку 2З "Виробництво".

Виконані субпідрядними організаціями роботи, прийняті і оплачені генеральним підрядчиком, включаються у виробничу собівартість будівельно-монтажних робіт генерального підрядчика (рахунок 9O "Собівартість реалізації"). Розрахунки за виконані субпідрядними організаціями роботи ведуться на рахунку 631 "Розрахунки з постачальниками та підрядчиками".

Витрати на спорудження та розбирання тимчасових (титульних і нетитульних) будівель і споруд включаються у виробничу собівартість будівельно-монтажних робіт за умови включення таких витрат у кошторис на будівництво об'єкта.

Витрати на спорудження та розбирання титульних тимчасових будівель і споруд обліковуються у порядку, встановленому щодо обліку виконаних будівельно-монтажних робіт, і включаються у виробничу собівартість робіт за відповідними статтями калькулювання та елементами витрат.

Витрати на спорудження та розбирання нетитульних тимчасових будівель і споруд обліковуються на рахунку 9І "Загально-виробничі витрати" окремо за кожним з таких об'єктів і включаються у виробничу собівартість будівельно-монтажних робіт за статтею "Загальновиробничі витрати" (за елементом "Інші операційні витрати") — у дебет рахунка 90 "Собівартість реалізації" для організацій, які застосовують 9-й клас рахунків, і в рахунок В0 "Матеріальні витрати", субрахунок В09 "Інші матеріальні витрати" для організацій, які застосовують В-й клас рахунків "Витрати за елементами".

Витрати за будівельним контрактом, що підлягають відображенню у собівартості даного звітного періоду, мають складатися тільки з тих витрат, які пов'язані з обсягом конкретно виконаної на цьому об'єкті роботи, що визнана доходом. Витрати, пов'язані з виконанням робіт, які ще не визнано доходом, відображуються підрядчиком у складі незавершеного виробництва. Розрахунки підрядчика із замовником (субпідрядчика з генпідряд-чиком) відбуваються за рахунками за виконані роботи, що передані для оплати. Їх відображення здійснюється за типовою кореспонденцією рахунків, що запроваджена разом з Планом рахунків бухгалтерського обліку. Разом з тим відповідно до П(С)БО ІВ "Будівельні контракти" для накопичення даних про виконані, передані для оплати рахунки і залишок незавершеного виробництва, про валову заборгованість замовників і замовникам до рахунка 23 "Виробництво", на якому вже використовується субрахунок 230 "Виконання будівельно-монтажних робіт (будівельних контрактів)", буде відкрито ще два субрахунки 23В "Незавершені будівельні контракти" і 239 "Проміжні рахунки". Записи на цих субрахунках (дебет 23В, кредит 239) здійснюються на суму рахунка (без непрямих податків) за виконані будівельні роботи (проміжний рахунок оплати) у тому періоді, в якому такий рахунок передано для оплати і відображено типовою кореспонденцією рахунків бухгалтерського обліку за дебетом рахунка 36 "Розрахунки з покупцями і замовниками" і кредитом рахунка 70 "Доходи від реалізації". Згорнуте сальдо рахунка 23 "Виробництво" показуватиме суму незавершеного виробництва підрядчика або його заборгованість замовнику.

Пунктом 2 П(С)БО 18 "Будівельні контракти" введено два нових терміни:

• валова заборгованість замовників;

• валова заборгованість замовникам.

Валова заборгованість замовників за роботи за будівельним контрактом — це сума перевищення витрат підрядчика та визнаного ним прибутку (за вирахуванням визнаних збитків) над сумою проміжних рахунків (без непрямих податків) на дату балансу з початку виконання будівельного контракту.

Валова заборгованість замовникам за роботи за будівельним контрактом — це сума перевищення проміжних рахунків (без непрямих податків) над витратами підрядчика та визнаним ним прибутком (за вирахуванням визнаних збитків) на дату балансу з початку виконання будівельного контракту.

Таким чином, термін "валова заборгованість" означає різницю між витратами підрядчика та визнаним ним прибутком (за вирахуванням визнаних збитків) по будівельному контракту та сумами переданих для оплати замовнику проміжних рахунків за цим контрактом.

Пункт 19 П(С)БО 18 "Будівельні контракти" передбачає, що валову заборгованість замовників за роботи, виконані за будівельним контрактом, підрядчик наводить у складі незавершеного виробництва; валову заборгованість замовникам за роботи, виконані за будівельним контрактом, підрядчик наводить у складі інших поточних зобов'язань.

Після завершення будівельного контракту субрахунки 238 і 239 взаємно закриваються (табл. 2.3).

Інформація, що дає потрібне уявлення щодо виконання будівельних контрактів (сума доходу, прибутків, авансів, вартість виконаних субпідрядчиками робіт тощо) наводиться підрядчиками у примітках до річної фінансової звітності, якщо підрядчики не є суб'єктами малого підприємництва.Таблиця 2.3

Типова кореспонденція рахунків при відображенні господарських операцій при здійсненні будівництва підрядним способом

Зміст операції

Сума, тис. грн.

Кореспонденція рахунків

Дебет

Кредит

1

2

3

4

Отримано аванс

1000

31 "Рахунки в банках"

681 "Розрахунки за авансами одержаними"

Витрати підрядчика (власні) прямі

2200

230 "Виконання

будівельного

контракту"

13 "Знос необоротних активів", 20 "Виробничі запаси", 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядчиками", 66 "Розрахунки з оплати праці"

Загальновироб-ничі витрати

400

9І "Загальновироб-ничі витрати"

13 "Знос необоротних активів", 20 "Виробничі запаси", 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядчиками", 66 "Розрахунки з оплати праці"

400

230 "Виконання

будівельного

контракту"

91 "Загальновироб-ничі витрати",

92 "Адміністративні витрати"

Адміністративні, інші операційні витрати і витрати на збут

230

92 "Адміністративні витрати", 93 "Витрати на збут", 94 "Інші витрати операційної діяльності"

13 "Знос необоротних активів", 20 "Виробничі запаси", 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядчиками" 66 "Розрахунки з оплати праці"

250

79 "Фінансові результати"

93 "Витрати

на збут", 94 "Інші

витрати операційної

діяльності"

Продовження табл. 2.3

1

2

3

4

Рахунок за виконані роботи (генпідрядчик)

3600

36 "Розрахунки з покупцями і замовниками"

703 "Дохід від реалізації робіт і послуг"

Належить субпідрядчику

1000

230 "Виконання

будівельного

контракту"

63 "Розрахунки з постачальниками та підрядчиками"

ПДВ у рахунку субпідрядчика

200

641 "Розрахунки за податками"

63 "Розрахунки з постачальниками та підрядчиками"

ПДВ у рахунку

генпідрядчика (на всю суму

генпідряду)

600

703 "Дохід від реалізації робіт і послуг"

641 "Розрахунки за податками"

Списані власні витрати по закінчених роботах

1700

903 "Собівартість реалізованих робіт і послуг"

230 "Виконання

будівельного

контракту"

Списані витрати генпідрядчика за вартістю робіт, виконаних субпідрядчиком

1000

903 "Собівартість реалізованих робіт"

230 "Виконання

будівельного

контракту"

Формування фінансового результату

3000

703 "Дохід від реалізації робіт і послуг"

79 "Фінансові результати"

Списання собівартості (власні)

1700

79 "Фінансові результати"

903 "Собівартість реалізованих робіт"

Списання вартості робіт, виконаних субпідрядчиком

1000

79 "Фінансові результати"

903 "Собівартість реалізованих робіт і послуг"

Визначення чистого прибутку

50

79 "Фінансові результати"

44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)"

Одночасне відображення проміжних рахунків генпідрядчиком

(без ПДВ)

3000

238 "Незавершені

будівельні

контракти"

239 "Проміжні рахунки"

Залік авансу

1000

681 "Розрахунки за авансами одержаними"

36 "Розрахунки

з покупцями

та замовниками"

Закінчення табл. 2.3

1

2

3

4

Отримано премію за введення об'єкта

1400

31 "Рахунки в банках"

703 "Дохід від реалізації робіт і послуг"

Нараховано премію за введення об'єкта

1400

230 "Виконання

будівельного

контракту",

92 "Адміністративні

витрати"

66 "Розрахунки з оплати праці"

Після закінчення

будівельного

контракту

74520

239 "Проміжні рахунки"

238 "Незавершені

будівельні

контракти"

Метод визнання доходів і витрат з урахуванням ступеня завершеності робіт передбачає три способи розрахунку результатів робіт.

Ступінь завершеності робіт за будівельним контрактом може визначатися за одним із наведених методів:

1) вимірювання та оцінка виконаної роботи;

2) співвідношення обсягу завершеної частини робіт та їх загального обсягу за будівельним контрактом у натуральному вимірі;

3) співвідношення фактичних витрат з початку виконання будівельного контракту до дати балансу та очікуваної (кошторисної) суми загальних витрат за контрактом.

Перший метод (вимірювання та оцінка виконаної роботи) — вимірювально-оцінний. Він найбільш суб'єктивний, оскільки ґрунтується на висновках окремих спеціалістів підприємства. Саме вони визначають ступінь готовності об'єкта. Якщо підприємство вибирає цей метод оцінки ступеня завершеності, то йому слід закріпити відповідні повноваження за конкретними спеціалістами (виконробами, технологами, керівниками вищої ланки). Навряд чи у цьому випадку головні бухгалтери мають право давати самостійну експертну оцінку. У більшості випадків бухгалтери не мають необхідного досвіду, знань і профільної освіти. Крім того, очевидною є потреба складання первинних документів, в яких фіксували б оцінку ступеня готовності об'єкта на звітну дату. У цьому контексті могли б стати у пригоді звичні акти виконаних робіт, в яких, власне кажучи, і фіксують суми виконання на конкретну дату. Більше того, ці суми ще й узгоджуються із замовником (адже він також ставить свій підпис на актах), що є додатковим фактором надійності оцінки.

Другий метод (співвідношення обсягу завершеної частини робіт та їх загального обсягу за будівельним контрактом у натуральному вимірі) загалом подібний до першого. Різниця лише в тому, що співвідносять не вартісні, а натуральні показники. Цей метод більш адаптований до умов невеликих будівельних фірм. Одиницями виміру можуть бути ті показники, які найадекват-ніше характеризують види робіт, що їх виконують. Це можуть бути кубометри цегляної кладки, якщо, наприклад, РБУ спеціалізується на кам'яних роботах, або машино-години роботи екскаваторів, якщо підприємство переважно займається риттям котлованів чи траншей. Якщо підприємство виконує тільки електромонтажні чи сантехнічні роботи або облаштовує інші комунікації під час будівництва об'єктів, то як натуральні одиниці розрахунку його продуктивності можуть використовуватися відпрацьовані людино-години. Трудові показники обов'язково будуть корисними у разі використання цього способу і для тих будівельних підприємств, які провадять ремонти і реставрацію, оскільки ці роботи, як правило, характеризуються високою трудомісткістю.

Найбільш застосовуваний на практиці третій метод — метод співвідношення витрат, понесених на звітну дату, із загальною сумою витрат за контрактом (у п. 4 П(С)БО 18 "Будівельні контракти" його названо останнім). Причина проста: усі початкові дані для розрахунку є у бухгалтерських облікових реєстрах. Слід зазначити, що очікувані загальні витрати за контрактом у п. 4 стандарту ототожнено з кошторисною сумою витрат. Цей метод зазвичай використовують ті будівельні організації, які виконують комплексні будівельні роботи: великі трести і домобудівельні комбінати (табл. 2.4, 2.5).

У світовій практиці використовується "касовий" метод визначення ступеня завершеності контракту. Показник готовності визначають на основі зіставлення сум, одержаних від замовника на звітну дату (сума всіх авансів), і загальної ціни контракту. П(С)БО 18 "Будівельні контракти" не передбачає застосування такої схеми. Однак не забороняється підприємству, що вирішило використовувати метод "вимірювання та оцінки виконаної

Таблиця 2.4

Метод співвідношення витрат. Числовий приклад

№ п/п

Показник

1-й

період

2-й період

3-й

період

Усього

1

Загальна сума запланованого доходу за контрактом, тис. грн.

_

500

2

Загальна сума планових витрат, тис. грн.

450

3

Фактичні витрати, тис. грн.

200

150

100

450

4

Відсоток освоєння витрат, %

44

(200:450)

33

(150:450)

23

(100:450)

100

5

Розрахунковий дохід, тис. грн.

220 (500 х х 44 %)

165 (500 х х 33 %)

115 (500 х

х 23 %)

500

6

Прибуток (показник

рядка 5 - показник рядка 3),

тис. грн.

20 (220 -- 200)

15 (165 -- 150)

15 (115 -- 100)

50

7

Акти виконаних робіт (виставлені замовнику рахунки), тис. грн

250

180

70

500

8

Оплата рахунків, тис. грн.

200

200

100

500

роботи", розглядати "касові" показники як вимірювально-оцінні параметри.

Згідно із п. 19 П(С)БО 18 "Будівельні контракти" у баланс потрапляють різниці між сумами накопичених на звітну дату розрахункових обсягів робіт і виставлених замовнику проміжних рахунків (актів) за виконані роботи. Якщо різниця позитивна, то утворюється так звана валова заборгованість замовника, якщо від'ємна — валова заборгованість перед замовником. Коли утворюється валова заборгованість замовника, вона відображається у балансі за статтею "Незавершене будівництво" (рядок 020), валову заборгованість, у свою чергу, відображають у звітності як поточну кредиторську заборгованість.

Різниця між залишками за субрахунками 238 "Незавершені будівельні контракти" і 239 "Проміжні рахунки" у кожному звіт-

Кореспонденція рахунків при відображенні господарських проведень будівельних робіт

Таблиця 2.5

№ п/п

Зміст операції

Д-т

К-т

Сума, тис. грн.

1-й період

2-й період

3-й

період

1

Відображено загальну суму витрат

231

Рахунки зобов'язань

200

150

100

Субрахунок 231 у цьому випадку використано для відображення звичайних витрат, на відміну від специфічних субрахунків 238, 239

2

Списано собівартість виконаних робіт

90

231

200

150

100

Припустимо, що всі витрати відносяться до собівартості виконаних робіт, тобто на звітні дати у підрядчика немає незавершеного будівництва

3

Відображено суми доходів, одержаних розрахунковим шляхом

36

70

220

165

115

4

Відображено витрати у складі фінансових результатів

79

90

200

150

100

5

Відображено доходи у у складі фінансових результатів

70

79

220

165

115

6

Відображено суми пред'явлених до оплати рахунків

238

239

250

180

70

7

Відображено коригування на суми валових заборгованостей замовнику

36

238

30

15

 

8

Відображено коригування на суми валових заборгованостей замовника

238

36

45

 

 

У результаті проведень у р. 7, р. 8 у кожному звітному періоді на Д-т 36 буде показано суму, виставлену замовникові, а на субрахунку 238 буде відображено вартість виконаних робіт за розрахунком

9

Відображено оплату рахунків

31

36

200

200

100

10

Відображення закриття рахунків

239

238

500

ному періоді буде валовою заборгованістю. У першому періоді перевищення у сумі 30 тис. грн є валовою заборгованістю замовнику, у другому періоді аналогічно — різниця збільшиться на суму 15 тис. грн, у третьому періоді, коли сума виставленого рахунка на 45 тис. грн менша за розрахунковий дохід, що говорить про виникнення валової заборгованості замовника, ці заборгованості буде компенсовано зворотним проведенням (Д-т 238 — К-т 36).

При цьому слід врахувати:

• по-перше, кредитове сальдо субрахунка 238, яке утворюється у результаті згортання субрахунків 238 і 239, відображатимуть у пасиві балансу як інші поточні зобов'язання — стаття "Інші поточні зобов'язання", незважаючи на те що рахунок 23 належить до класу "Запаси";

• по-друге, дебет субрахунка 238 фактично відображає продажну вартість виконаних робіт, яка складається із собівартості та розрахункового прибутку. Коли після згортання субрахунків 238 і 239 утворюється дебетове сальдо, його відобразять у статті "Незавершене будівництво" Активу балансу. У результаті цього не буде дотримано вимогу П(С)БО 9, згідно з якою запаси повинні відображатися у звітності за найменшою вартістю.

Відповідно до п. 17 П(С)БО 18 "Будівельні контракти", якщо під час виконання робіт за контрактом сталися будь-які зміни в оцінках доходу, витрат або прибутку, то вони (ці зміни) мають відображатися лише в тому періоді, в якому вони відбулися, та у майбутніх періодах. Усі минулі розрахунки коригуванню не підлягають, що також відображено в П(С)БО 6 "Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах".

Якщо, наприклад, у другому періоді підприємство переглянуло свої плани щодо загального обсягу витрат за договором (замість 450 тис. грн прогнозний показник дорівнює 485 тис. грн), то дохід другого періоду буде розраховано так:

• загальні фактичні витрати за договором: 200 тис. грн + 150 тис. грн = 350 тис. грн;

• загальний відсоток освоєння витрат: 350 тис. грн : 485 тис. грн х х 100 % = 72 %;

• розрахунковий дохід за два періоди: 500 тис. грн х 72 % = 360 тис. грн;

• підлягає відображенню у другому звітному періоді: 360 тис. грн -- 220 тис. грн = 140 тис. грн.

Таким чином, дохід, відображений у попередньому періоді, не змінюється, але розрахунок показників поточного періоду провадять з урахуванням даних, відображених у попередніх періодах. Отже, облік будівельних контрактів необхідно вести наростаючим підсумком.

Нині найбільш розповсюдженим способом будівництва є пайова участь забудовника і підрядчика.

Приклад. Підприємство здійснює будівництво офісного приміщення. Фінансування будівництва частково здійснює саме підприємство (забудовник), частково залучає кошти фізичних і юридичних осіб на умовах пайової участі.

Частина будинку буде використана як офісне (адміністративне) приміщення підприємства та учасників пайового будівництва, інша частина будинку призначена для передачі в оренду під магазин. Після закінчення будівництва частина офісних приміщень, побудованих за рахунок коштів підприємства, буде передана суб'єктам підприємницької діяльності на умовах оренди.

Підприємство понесло витрати, що пов'язані з виділенням ділянки, підготовкою проектно-кошторисної документації (ПКД) та одержанням технічних умов. Для здійснення будівельно-монтажних робіт підприємство уклало контракт із підрядчиком, що, у свою чергу, буде залучати спеціалізовані субпідрядні організації.

Будівельний контракт передбачає ціну як суму фактичних витрат на виконання будівельних робіт і суму прибутку у вигляді відсотка від витрат. Кошторисна вартість будівельно-монтажних робіт визначена будівельним контрактом по очікуваній сумі прибутку 210 тис. грн з розрахунку 10 % рентабельності будівельних робіт.

Вартість робіт з урахуванням ПДВ визначена в сумі 2772 тис. грн.

У зв'язку з тим, що будинок будується як офісне приміщення самого підприємства й учасників пайового будівництва, на нього поширюються норми пп. 8.1.2 ст. 8 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств". Зазначеним підпунктом Закону передбачено, що витрати на придбання основних засобів і нематеріальних активів для власного виробничого використання підлягають амортизації.

Ведення обліку у забудовника і підрядчика приведено у табл. 2.6.

Таблиця 2.6

Кореспонденція рахунків при відображенні господарських проведень будівельних робіт у забудовника та у підрядчика

№ п/п

Зміст операції

У забудовника

У підрядчика

Д-т

К-т

Сума, тис. грн.

Д-т

К-т

Сума, тис. грн.

1

2

3

4

5

6

7

8

1

Проведена оплата за відведення ділянки під забудову офісного будинку, включаючи ПДВ

377

311

600

 

 

 

2

Сума податкового кредиту ПДВ у вартості оплачених послуг

641

377

100

 

 

 

3

Включаються до складу капітальних інвестицій витрати на відведення ділянки

151

377

500

 

 

 

4

Зроблена оплата за одержання технічних умов для будівництва офісного будинку, включаючи ПДВ

377

311

1200

 

 

 

5

Сума податкового кредиту ПДВ у вартості оплачених послуг

641

377

200

 

 

 

6

Включаються до складу капітальних інвестицій витрати на одержання технічних умов

151

377

1000

 

 

 

7

Сплачений аванс за розробку проектно-кошторисної документації (ПКД)

371

311

6000

 

 

 

8

Нарахований податковий кредит по ПДВ

644

641

1000

 

 

 

9

Прийнята ПКД за актом приймання без ПДВ

151

631

10000

 

 

 

Продовження табл. 2.6

1

2

3

4

5

6

7

8

10

Відображається сума податкового кредиту в частині прийнятих неоплачених робіт

641

631

1000

 

 

 

11

Відображається сума податкового кредиту в частині прийнятих раніше оплачених робіт

644

631

1000

 

 

 

12

Закриваються розрахунки з проектною організацією на суму оплачених авансів

631

371

6000

 

 

 

13

Зроблене погашення заборгованості за отриману ПКД

631

311

6000

 

 

 

14

Надійшли на розрахунковий рахунок замовника в якості пайової участі кошти для будівництва офісного приміщення*

311

48

500000

 

 

 

15

Надійшли будівельні матеріали в якості пайової участі для будівництва офісного приміщення*

205

48

120000

 

 

 

16

Перераховано підрядчику кошти у якості авансу

371

311

900000

311

681

900000

17

Сума авансу віднесена до складу капітальних інвестицій без суми ПДВ

151

371

750000

 

 

 

18

Відображено податковий кредит з ПДВ у перерахованому авансі

641

371

150000

643

641

150000

19

Передані підрядчику будівельні матеріали отримані від замовника та обладнання для монтажу** і встановлення***

151

205

750000

021

 

750000

20

Витрати підрядчика прямі (власні), включаючи монтаж і встановлення отриманих від замовника матеріалів і устаткування

 

 

 

231

66, 65 20, 22 13

750000

Продовження табл. 2.6

1

2

3

4

5

6

7

8

21

Прийняті від замовника матеріали та устаткування передані в монтаж (рух по місцях збереження в аналітичному обліку)

 

 

 

021

021

600000

22

Відображено загальногосподарські витрати

 

 

 

91

66, 65

20, 22

13

200000

23

Загальногосподарські витрати віднесені до складу витрат за будівельним контрактом

 

 

 

231

91

200000

24

Відображені адміністративні витрати, витрати на збут, інші операційні витрати

 

 

 

92,

93, 94

66, 65

20, 22

13

50000

25

Адміністративні витрати, витрати на збут, інші операційні витрати віднесено до складу фінансових результатів

 

 

 

791

92, 93

94

50000

26

Пред'явлено рахунок субпідрядної організації

 

 

 

231

631

450000

27

Відображена сума ПДВ у складі рахунка субпідряд-чика за виконані роботи

 

 

 

641

631

90000

28

Сплачена вартість субпідрядних робіт

 

 

 

631

311

540000

29

Придбані будівельні матеріали для виконання будівельного контракту

 

 

 

205

631

100000

30

Сума ПДВ у рахунку постачальника на будівельні матеріали, що надійшли

 

 

 

641

631

20000

31

Проведена оплата вартості отриманих матеріалів

 

 

 

631

311

120000

32

Списані будівельні матеріали, устаткування і конструкції підрядчика, призначені для монтажу, без урахування ПДВ

 

 

 

231

205

100000

33

Погоджений акт виконаних робіт і оформлений проміж-

 

 

 

 

 

 

Продовження табл. 2.6

1

2

3

4

5

6

7

8

 

ний рахунок без урахування вартості матеріалів, устаткування й авансу замовника [((2100000 - 750000) х 1,1 х 1,2)]

 

 

 

361

703

1782000

34

Відображено ПДВ, що призначений перерахуванню до бюджету у проміжному рахунку підрядчика

 

 

 

703

641

147000

35

Відображена сума ПДВ, включена в податкові зобов'язання при сплаті авансу

 

 

 

703

643

150000

36

Проведений залік авансу

 

 

 

681

361

900000

37

Списані витрати підрядчика з виконаних робіт, що оформлені проміжним актом

 

 

 

903

231

1350000

38

Сума доходу віднесена на фінансові результати

 

 

 

703

791

1485000

39

Списано на фінансові результати собівартість з виконаних робіт, що оформлені проміжним актом

 

 

 

791

903

1350000

40

Визначення чистого прибутку з виконаних робіт оформлених проміжним актом

 

 

 

791

441

85000

41

Одночасне відображення проміжного рахунка

 

 

 

238

239

1485000

42

На основі проміжного рахунка та Акта виконаних робіт (Довідка по ф. 3) списується вартість прийнятих від замовника будівельних матеріалів і устаткування

 

 

 

 

021

750000

43

Відображена вартість виконаних БМР генпідрядчика у складі капітального будівництва замовника за мінусом авансу, включеного в капітальні інвестиції,

без ПДВ (882000 - 147000)

151

631

735000

 

 

 

Закінчення табл. 2.б

1

2

3

4

5

б

7

8

44

Відображена вартість ПДВ у складі податкового кредиту

641

631

147000

 

 

 

45

Зроблена оплата виконаних підрядчиком робіт за мінусом перерахованих авансів, що враховані на рахунку 151

631

311

882000

311

361

882000

Підписаний акт введення в експлуатацію офісу, і приміщення прийняте на баланс у частині, що належить підприємству (2246500 -- 620000)

130

151

1626500

 

 

 

47

Частина будинку,

що належить пайовикам,

передана за актом

48

151

620000

 

 

 

Закриті проміжні рахунки

 

 

 

239

238

1485000

* Відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків № 291 від 30.11.99 коштів, що забудовник одержав від пайовика для пайової участі в будівництві об'єкта, відображається по дебету рахунків обліку коштів, запасів і кредиту рахунка 48 "Цільове фінансування і цільові надходження".

** Відповідно до Інструкції № 291 від 30.11.99 по дебету субрахунка 151 "Капітальне будівництво" відображається збільшення понесених витрат на суму придбання створення матеріальних і нематеріальних необоротних активів, а по кредиту — їхнє зменшення (запровадження в дію, прийом до експлуатації тощо). На цьому субрахунку також ведуться облік устаткування, що підлягає монтажу в процесі будівництва, і авансові платежі для фінансування будівництва. У зв'язку з необхідністю виконання вимог Інструкції, а також необхідністю надалі провести розрахунки між замовником і підрядчиком, застосований рахунок 47 "Забезпечення майбутніх витрат і платежів", субрахунок 474 "Забезпечення інших витрат і платежів".

*** На позабалансовому рахунку 021 "Устаткування, прийняте до монтажу" підрядна організація враховує устаткування, пристосування та інші товарно-матеріальні цінності, що надійшли від замовника для монтажу.

КОНТРОЛЬНІ ПИТАННЯ

1. Які види робіт виконує будівельне підприємство?

2. Назвати нормативний документ, у якому наводиться визначення терміна "будівництво".

3. Назвати ознаки класифікації інвестицій.

4. Способи виконання будівельно-монтажних робіт.

5. Особливості організації бухгалтерського обліку будівельними підприємствами.

6. Порядок бухгалтерського обліку виробничих запасів.

7. Методи списання будівельних матеріалів при передачі на будівельний майданчик.

8. Документальне оформлення операцій з надходження та списання будівельних матеріалів.

9. Дати характеристику елементам витрат будівельного підприємства.

10. Дати характеристику сторонам будівельного контракту: "підрядчик", "замовник", "субпідрядчик".

11. Облік незавершеного виробництва в будівельних організаціях.

12. Види цін, що застосовуються в будівництві.

13. Порядок розрахунків за будівельним контрактом.

14. Бухгалтерський облік доходів будівельної організації.

15. Порядок визначення фінансових результатів і нарахування податку на прибуток.

16. Характеристика адміністративних витрат будівельного підприємства.

17. Методи обліку валової заборгованості замовниками.

18. Облік устаткування, прийнятого до монтажу.